Interpretacja indywidualna z dnia 3 stycznia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-1.4012.610.2023.1.WK

Opodatkowanie aportu sieci wodociągowych przez Gminę do Spółki oraz pełnego prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu realizacji zadania.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 listopada 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 15 listopada 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

1)opodatkowania podatkiem VAT aportu powstałej sieci wodociągowej do (...) w związku z realizacją zadania pn. „(...)”;

2)prawa do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur zakupowych dotyczących budowy ww. Infrastruktury w związku z zamiarem wniesienia jej aportem do Spółki.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Gmina (...) (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest jednostką samorządu terytorialnego posiadającą osobowość prawną, do zakresu działania której należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Gmina została powołana do wykonywania zadań własnych nałożonych przez ustawę z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.: dalej: ustawa o samorządzie gminnym). Zadania publiczne są wykonywane przez Gminę w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Na podstawie art. 7 ust. 1 cytowanej ustawy, Gmina zaspokaja zbiorowe potrzeby wspólnoty samorządowej m.in. poprzez budowę sieci wodociągowej, budowę kanalizacji, odprowadzanie i oczyszczanie ścieków.

Gmina jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. W przypadku wykonywania zadań wynikających z ww. ustawy, Gmina nie jest uznawana za podatnika podatku VAT. Jednocześnie Wnioskodawca wykonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i w tym zakresie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

 Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego – jest odpowiedzialna za realizację projektów inwestycyjnych, których przedmiotem jest budowa i modernizacja infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej położonej na obszarze Gminy.

W chwili obecnej Wnioskodawca realizuje zadanie pn. „(...)” (dalej: Zadanie, Projekt, Infrastruktura) w ramach inwestycji „(...)”. Budowa jest na etapie realizacji. Termin zakończenia Zadania zaplanowano do (...) 2024 r. Przedmiotem Zadania jest zapewnienie mieszkańcom wsi (...) dostępu do odpowiedniej ilości i jakości wody dla celów bytowo-gospodarczych i przeciwpożarowych. W ramach realizacji Zadania zostanie wybudowana sieć wodociągowa o długości łącznie ok. (...) m (...) wraz z niezbędną armaturą (w tym hydranty w ilości 17 kpl.).

Inwestycję Gmina zrealizuje w ramach środków własnych oraz przyznanego dofinansowania w kwocie brutto z Rządowego Funduszu Polski Ład: Program Inwestycji Strategicznych, zgodnie z podpisaną Promesą Dofinansowania Inwestycji z Rządowego Funduszu Polski Ład: Programu Inwestycji Strategicznych nr (...) (dalej: Promesa).

Gmina nie będzie mogła przeznaczyć otrzymanego dofinansowania na inny cel niż realizacja przedmiotowego projektu oraz na inną inwestycję lub na ogólną działalność Gminy.

Wartość inwestycji wynosi (...) zł brutto. Kwota udziału własnego: (...) zł brutto. Kwota wnioskowanych środków: (...) zł brutto. Mieszkańcy z terenu Gminy nie będą partycypować w kosztach ww. inwestycji.

Ponoszone wydatki w związku z realizacją Zadania są/będą udokumentowane fakturami VAT wystawionymi na rzecz Gminy (z uwzględnieniem NIP Gminy) z wykazanym podatkiem, na których to fakturach Gmina zostanie wskazana jako nabywca określonych towarów i usług.

Gmina przekaże wybudowaną sieć wodociągową aportem do Przedsiębiorstwa Gospodarki Komunalnej Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w (...) (dalej: PGK lub Spółka), w możliwie najkrótszym czasie przy uwzględnieniu konieczności dopełnienia wymaganych formalności i procedur (przed upływem dwóch lat od wybudowania Infrastruktury), w zamian za udziały. PGK jest spółką komunalną, w której Gmina (...) posiada 100% udziałów. Przedmiotem działalności Spółki jest w szczególności zajmowanie się gospodarką wodno-kanalizacyjną Gminy. Przy użyciu przekazanej Infrastruktury, Spółka będzie świadczyć usługi w zakresie dostawy wody.

Aport zostanie udokumentowany aktem notarialnym. Wniesienie wkładu zostanie udokumentowane fakturą sprzedaży zawierającą właściwą stawkę VAT (będzie to czynność opodatkowano podatkiem VAT, Gmina nie będzie w tym zakresie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług ). Należny podatek od towarów i usług rozliczy Gmina. Wniesiony aportem do Spółki majątek będzie służył odpłatnemu świadczeniu usług, które będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Gmina po przekazaniu aportu otrzyma udziały w wartości nominalnej równej wartości netto poniesionych przez Gminę nakładów inwestycyjnych na Infrastrukturę. Podatek VAT Spółka będzie zobowiązana do zapłaty na rachunek Gminy. W związku z tym, Gmina dokona odliczenia podatku naliczonego od budowy Infrastruktury.

Planowana wartość udziałów, jaką obejmie Gmina w związku z wniesieniem aportu do Spółki, będzie odpowiadała wartości netto Infrastruktury wnoszonej do Spółki. Wartość udziałów zostanie skalkulowana z uwzględnieniem realiów rynkowych, gdyż zostanie ustalona w oparciu o kwoty wynikające z faktur zakupowych od podmiotu trzeciego (wykonawcy), dotyczących wydatków na wytworzenie infrastruktury sanitarnej.

Przedmiotem aportu będzie tylko sieć wodociągowa do (...) bez gruntu. Ww. sieć stanowić będzie budowle w rozumieniu ustawy z 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.).

Po zakończeniu Inwestycji ww. sieć nie będzie użytkowana do momentu wniesienia jej aportem do Spółki, przez Gminę, przez Spółkę lub przez inną jednostkę organizacyjną. Do momentu przekazania aportem do PGK sieć wodociągowa nie będzie udostępniana Spółce, ani odpłatnie, ani nieodpłatnie.

Przed wniesieniem aportem sieci wodociągowej do Spółki z o.o. Gmina nie będzie w żaden sposób użytkować ww. Infrastruktury.

Przed wniesieniem aportem ww. sieci do Spółki, Gmina nie będzie używać Infrastruktury ani do czynności:

-opodatkowanych podatkiem VAT,

-do czynności zwolnionych od podatku VAT,

-do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (np. nieodpłatne udostępnianie ww. infrastruktury na rzecz Spółki),

-do różnych kategorii czynności (np. czynności niepodlegających opodatkowaniu oraz czynności opodatkowanych podatkiem, albo czynności opodatkowanych oraz zwolnionych od podatku, itp.).

Przyznawanie bezzwrotnego dofinansowania w kwocie brutto planowanej inwestycji w ramach Programu Inwestycji Strategicznych odbywa się zgodnie z Uchwałą Nr (...) stanowi: „jako wartość zadania inwestycyjnego przyjmuje się całkowitą łączną wartość wynagrodzenia wykonawcy za wykonanie zadania inwestycyjnego, w tym wartość ceny dostaw określonych w umowie lub umowach mających na celu realizację zadania inwestycyjnego”.

Z uwagi na powyższe, w opinii Gminy, wniesienie aportem powstałej infrastruktury wodociągowej w wyniku realizacji Zadania do Spółki bezpośrednio po oddaniu jej do użytkowania, będzie stanowić odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT i niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku. Jednocześnie, Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT naliczonego z faktur dotyczących wydatków poniesionych na realizację ww. Inwestycji.

W związku z przedstawionym opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Gmina powzięła wątpliwości i chciałaby potwierdzić sposób traktowania ww. aportu dla potrzeb VAT, a także jego wpływ na odliczenie podatku VAT naliczonego z tytułu wydatków ponoszonych przez Gminę na realizację Inwestycji.

Pytania

1. Czy czynność wniesienia aportem powstałej sieci wodociągowej do (...) w związku z realizacją zadania pn.: „(...)”, do Przedsiębiorstwa Gospodarki Komunalnej Sp. z o.o. w (...) po oddaniu jej do użytkowania, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów?

2. Czy Gmina (...) będzie miała pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu faktur zakupowych dokumentujących ponoszone wydatki w ramach zadania pn. „(...)” w związku z zamiarem wniesienia jej aportem do Przedsiębiorstwa Gospodarki Komunalnej Sp. z o.o. w (...)?

Państwa stanowisko w sprawie

Aport powstałej infrastruktury wodociągowej w (...) w związku z realizacją Zadania do Spółki bezpośrednio po oddaniu jej do użytkowania, będzie stanowić odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT i niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku. Jednocześnie Gminie (...) przysługuje/będzie przysługiwać prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na realizację ww. Inwestycji.

UZASADNIENIE:

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.: dalej: ustawa o VAT), opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z przepisem art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Według art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zatem, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Należy wskazać, że aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe. W związku z wniesieniem wkładu do spółki realizują się dwa rodzaje świadczeń ekonomicznych. Z jednej strony wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu, prawo do rozporządzania określonymi składnikami majątku, w zamian za co otrzymuje pewne uprawnienia (udziały), które posiadają określoną wartość. W związku z tym, powyższa transakcja bez wątpienia ma charakter odpłatny (z którego wynika konieczność opodatkowania VAT). Wskazać należy, że z odpłatnością za dostawę towarów lub świadczenie usług mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usługi, a zapłatą istnieje związek. Odpłatność może przybierać różne formy – nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. otrzymanie udziałów spółki, w związku z którym wnoszący aport uzyskuje pewną, wymierną korzyść.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki – w zależności od tego co jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów w myśl art. 7 (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) lub odpłatnego świadczenia usług, w świetle art. 8 (każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, w szczególności przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych), a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż.

W konsekwencji, wniesienie aportem majątku w zamian za udziały należy uznać za odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 ust. 1 obowiązującej Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE.L.2006.347.1 z 11 grudnia 2006 r.), zgodnie z którym: „Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji (...)”.

Zgodnie ze wskazanymi przepisami, Gmina będzie uznana za podatnika podatku VAT w dwóch przypadkach:

1)gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jej zadań własnych,

2)gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jej zadań własnych, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Biorąc pod uwagę powyższe, Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca realizuje Zadanie, które dofinansowane jest w kwocie brutto z Rządowego Funduszu Polski Ład: Programu Inwestycji Strategicznych nr (...). W ramach realizacji Projektu, Gmina dokona budowy wyłącznie nowego odcinka sieci wodociągowej. Powstałą w efekcie realizacji inwestycji infrastrukturę wodociągową, bezpośrednio po jej wybudowaniu, Gmina zamierza wnieść aportem do Przedsiębiorstwa Gospodarki Komunalnej Sp. z o.o. w (...) w zamian za udziały w wartości nominalnej równej wartości netto poniesionych przez Gminę nakładów inwestycyjnych na infrastrukturę. Aport zostanie udokumentowany aktem notarialnym, wniesienie wkładu zostanie udokumentowane fakturą sprzedaży zawierającą właściwą stawkę VAT. Gmina rozliczy należny podatek VAT. Wniesiony aportem do Spółki majątek będzie służył odpłatnemu świadczeniu usług, które będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Jak wskazano wyżej, rozpatrując w zakresie podatku VAT kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów takich jak jednostki samorządu terytorialnego (np. gminy) należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te w odniesieniu do niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za podatników stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy.

Jednostki samorządu terytorialnego występują w charakterze podatników podatku od towarów i usług wyłącznie w zakresie, w jakim działają w ramach stosunku cywilnoprawnego.

W przedmiotowej sprawie warunek ten będzie spełniony, ponieważ wniesienie aportem do Spółki infrastruktury wodociągowej powstałej w wyniku realizacji ww. inwestycji, będzie miało charakter cywilnoprawny.

Zatem Gmina w tej sytuacji nie będzie działała jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie będzie mogła skorzystać z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy.

W analizowanym przypadku, Gmina wystąpi w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność wniesienia aportem infrastruktury wodociągowej – zdefiniowana jako dostawa towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy – będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia dostawy towarów zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a)dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b)pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a)wybudowaniu lub

b)ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z uwagi na fakt, że do aportu dojdzie bezpośrednio po oddaniu Inwestycji do użytkowania w ramach pierwszego zasiedlenia, Gmina nie będzie miała podstaw do zastosowania zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W przypadku budynków lub budowli niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z powołanego przepisu wynika, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

-towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

-brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego ze wskazanych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W ramach realizacji inwestycji Gmina dokona budowy wyłącznie nowego odcinka sieci wodociągowej. Infrastruktura wodociągowa, powstała w wyniku realizacji zadania, stanowić będzie budowlę, mając na uwadze definicję budowli zawartą w art. 3 pkt 3 ustawy z 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane. Zamiarem Gminy jest wniesienie ww. infrastruktury wodociągowej aportem do Spółki bezpośrednio po jej oddaniu do użytkowania.

Analizując ww. informacje w kontekście powołanych przepisów należy stwierdzić, że do pierwszego zasiedlenia ww. Infrastruktury wodociągowej dojdzie w momencie dokonania aportu. Nie zostaną zatem spełnione warunki umożliwiające zwolnienie od towarów i usług aportu tej infrastruktury na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Tym samym, wniesienie aportem ww. Infrastruktury wodociągowej nie będzie mogło korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisu.

W związku z powyższym należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia od podatku ww. dostawy na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Aby dostawa budynku, budowli lub ich części mogła skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki określone w tym przepisie, tj. sprzedającemu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu budynków, budowli lub ich części oraz sprzedający nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zatem celem ustalenia, czy transakcja wniesienia aportem Inwestycji do Spółki będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, należy dokonać rozstrzygnięcia czy będzie Gminie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków na ich wytworzenie.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, w świetle którego: Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast w myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7 ustawy o VAT.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni oraz, gdy towary i usługi, z nabyciem których podatek VAT został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających podatkowi.

Każde nabycie towarów i usług, przeznaczonych do przyszłego wykorzystania ich do czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, bez względu na to, jakie faktycznie będą efekty tej działalności, należy uznać w momencie jego dokonania za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar/usługa ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych, wówczas po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług wymogów formalnych, odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy (art. 88) lub aktów wykonawczych.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i zamierza ww. sieć wodociągową bezpośrednio po jej wybudowaniu wnieść aportem do Spółki. Oznacza to, że ww. infrastruktura jest budowana z zamiarem wykorzystania jej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W związku z powyższym – zgodnie z art. 86 ustawy – Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycia towarów i usług związanych z budową ww. infrastruktury wodociągowej.

W konsekwencji przesłanki zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy w rozpatrywanej sprawie nie będą spełnione.

W analizowanej sprawie nie znajdzie zastosowania również zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, że Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego w związku z budową sieci wodociągowej.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej z 26 stycznia 2023 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.901.2022.2.MD, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS) wskazał, iż „wniesienie aportem przez Gminę do Spółki sieci kanalizacyjnej powstałej w wyniku realizacji zadania będzie stanowić odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT i niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku”.

Analogiczne stanowisko DKIS wyraził w interpretacji indywidualnej z 22 marca 2023 r. sygn. 0112-KDIL1-2.4012.43.2023.1.ID, w którym wskazał: „w konsekwencji, skoro nie można zastosować żadnego z przewidzianych zwolnień od podatku VAT do czynności wniesienia aportem Stacji Uzdatniania Wody oraz sieci wodociągowej do Spółki, czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku.(...) wniesienie aportem powstającej w ramach inwestycji Infrastruktury do Spółki będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, niekorzystającą ze zwolnienia od podatku VAT”.

Powyższe stanowiska potwierdzają również interpretacje DKIS z 3 listopada 2023 r. sygn. 0111-KDIB3-2.4012.511.2023.2.SR oraz z 16 października 2023 r. sygn. 0112-KDIPT1-1.4012.581.2023.1.WL.

Mając na uwadze powyższe, w opinii Wnioskodawcy, w przypadku wniesienia aportem powstałej sieci wodociągowej do (...) w związku z realizacją Zadania, do Przedsiębiorstwa Gospodarki Komunalnej Sp. z o.o., Gmina nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT – ze względu na to, iż dostawa Infrastruktury dokonywana będzie w ramach jej pierwszego zasiedlenia oraz na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT – z uwagi na okoliczność, iż na moment dokonywania aportu Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków ponoszonych na realizację Inwestycji.

Reasumując, wniesienie aportem powstałej infrastruktury wodociągowej w związku z realizacją Zadania, dofinansowanej z Rządowego Funduszu Polski Ład: Programu Inwestycji Strategicznych nr (...), do Spółki bezpośrednio po oddaniu jej do użytkowania, będzie stanowić odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT i niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku. Jednocześnie, Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT naliczonego z faktur dotyczących wydatków poniesionych na realizację ww. Projektu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

Należy wskazać, że aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe. W związku z wniesieniem wkładu do spółki realizują się dwa rodzaje świadczeń ekonomicznych. Z jednej strony wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu, prawo do rozporządzania określonymi składnikami majątku, w zamian za co otrzymuje pewne uprawnienia (udziały), które posiadają określoną wartość. W związku z tym, powyższa transakcja bez wątpienia ma charakter odpłatny (z którego wynika konieczność opodatkowania VAT). Wskazać należy, że z odpłatnością za dostawę towarów lub świadczenie usług mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usługi, a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy – nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. otrzymanie udziałów spółki, w związku z którym wnoszący aport uzyskuje pewną, wymierną korzyść.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności od tego co jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów w myśl art. 7 (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) lub odpłatnego świadczenia usług, w świetle art. 8 (każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, w szczególności przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych), a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż.

W konsekwencji, wniesienie aportem majątku w postaci infrastruktury w zamian za udziały należy uznać za odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju.

Wyjaśnić ponadto należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1, ze zm.), zgodnie z którym:

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

-podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

-podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Tylko bowiem w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W pierwszej kolejności mają Państwo wątpliwości czy czynność wniesienia do Spółki aportem wybudowanej sieci wodociągowej do (...) w związku z realizacją Projektu po oddaniu jej do użytkowania, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów.

Jak wskazano wyżej, rozpatrując w zakresie podatku VAT kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów takich jak jednostki samorządu terytorialnego (np. gminy), należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te w odniesieniu do niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za podatników stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy.

Jednostki samorządu terytorialnego występują w charakterze podatników podatku od towarów i usług wyłącznie w zakresie, w jakim działają w ramach stosunku cywilnoprawnego.

W przedmiotowej sprawie warunek ten jest spełniony, ponieważ wniesienie aportem do Spółki Infrastruktury powstałej w wyniku realizacji ww. Zadania ma charakter cywilnoprawny.

Zatem Gmina w tej sytuacji nie będzie działać jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie będzie mogła skorzystać z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy.

W analizowanym przypadku Gmina wystąpi w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność – zdefiniowana jako dostawa towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia dostawy towarów zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata.

Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Stosowanie do art. 2 pkt 14 ustawy:

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie budynku, budowli lub ich części do użytkowania. Zatem aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, budowli lub ich części, ich używania, w tym na potrzeby własne. Pierwsze zasiedlenie budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynek, budowlę lub ich część oddano w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika czy też potrzeby własne osoby fizycznej – bowiem w obydwu przypadkach dochodzi do korzystania z budynku, budowli lub ich części.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Według art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Należy zaznaczyć, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Jednocześnie należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia budowli. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.).

Jak wynika z art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

W myśl art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane:

Jak wskazano we wniosku, przedmiotem aportu będzie tylko sieć wodociągowa do (...) bez gruntu. Ww. sieć stanowić będzie budowle w rozumieniu ustawy Prawo budowlane. Po zakończeniu Inwestycji ww. sieć nie będzie użytkowana do momentu wniesienia jej aportem do Spółki, przez Gminę, przez Spółkę lub przez inną jednostkę organizacyjną. Do momentu przekazania aportem do PGK sieć wodociągowa nie będzie udostępniana Spółce, ani odpłatnie, ani nieodpłatnie. Przed wniesieniem aportem sieci wodociągowej do Spółki, Gmina nie będzie w żaden sposób użytkować ww. Infrastruktury. Przed wniesieniem aportem ww. sieci do Spółki, Gmina nie będzie używać infrastruktury ani do czynności: opodatkowanych podatkiem VAT, do czynności zwolnionych od podatku VAT, do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (np. nieodpłatne udostępnianie ww. Infrastruktury na rzecz Spółki), do różnych kategorii czynności (np. czynności niepodlegających opodatkowaniu oraz czynności opodatkowanych podatkiem, albo czynności opodatkowanych oraz zwolnionych od podatku, itp.).

Tym samym wniesienie aportem wybudowanej sieci wodociągowej do (...) nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia. Czynność ta nie będzie zatem mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W związku z powyższym do wniesienia aportem ww. Infrastruktury, do której nie znajdzie zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Jak już wyżej wskazano, z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy wynika, że aby dostawa budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia, muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki określone w tym przepisie, tj. dokonującemu dostawy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu budowli lub ich części oraz dokonujący dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zatem celem ustalenia, czy transakcja wniesienia aportem ww. Infrastruktury powstałej w wyniku realizacji Inwestycji, będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, należy dokonać rozstrzygnięcia, czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu wydatków dotyczących jej realizacji.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a cyt. ustawy:

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy:

Z treści powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Każde nabycie towarów i usług, przeznaczonych do przyszłego wykorzystania ich do czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, bez względu na to, jakie faktycznie będą efekty tej działalności, należy uznać w momencie jego dokonania za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar/usługa ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych, wówczas po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług wymogów formalnych, odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy (art. 88) lub aktów wykonawczych.

Jak wynika z opisu sprawy, Gmina przekaże wybudowaną sieć wodociągową aportem do PGK, w możliwie najkrótszym czasie przy uwzględnieniu konieczności dopełnienia wymaganych formalności i procedur (przed upływem dwóch lat od wybudowania Infrastruktury), w zamian za udziały. PGK jest spółką komunalną, w której Gmina posiada 100% udziałów. Przedmiotem działalności Spółki jest w szczególności zajmowanie się gospodarką wodno-kanalizacyjną Gminy. Przy użyciu przekazanej Infrastruktury, Spółka będzie świadczyć usługi w zakresie dostawy wody. Aport zostanie udokumentowany aktem notarialnym. Wniesienie wkładu zostanie udokumentowane fakturą sprzedaży zawierającą właściwą stawkę VAT (będzie to czynność opodatkowano podatkiem VAT, Gmina nie będzie w tym zakresie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług ). Należny podatek od towarów i usług rozliczy Gmina. Wniesiony aportem do Spółki majątek będzie służył odpłatnemu świadczeniu usług, które będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Gmina po przekazaniu aportu otrzyma udziały w wartości nominalnej równej wartości netto poniesionych przez Gminę nakładów inwestycyjnych na Infrastrukturę. Podatek VAT Spółka będzie zobowiązana do zapłaty na rachunek Gminy. W związku z tym, Gmina dokona odliczenia podatku naliczonego od budowy Infrastruktury.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ – jak wynika z okoliczności sprawy – Gmina jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem VAT. Gmina planuje przekazać aportem Infrastrukturę (tj. wybudowaną sieć wodociągową do (...)) na rzecz Spółki. Oznacza to, że ww. Infrastruktura budowana jest z zamiarem wykorzystania jej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Skoro Gmina od początku realizacji Inwestycji zamierzała przekazać wybudowaną sieć wodociągową aportem Spółce (w ramach czynności cywilnoprawnej, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług) to Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z wybudowaniem ww. Infrastruktury. W konsekwencji, przesłanki zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy w rozpatrywanej sprawie nie będą spełnione, bowiem Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją Inwestycji.

Z uwagi na powyższy fakt, tj. przysługiwanie prawa do odliczenia podatku naliczonego od budowy sieci wodociągowej do (...), w rozpatrywanej sprawie nie znajdzie również zastosowania zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zatem, w okolicznościach przedstawionych we wniosku wniesienie aportem wybudowanej sieci wodociągowej do (...) do Spółki, będzie stanowić odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT i niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku.

Podsumowując, wniesienie aportem powstałej sieci wodociągowej do (...) do Spółki, stanowiące odpłatną dostawę towarów, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT i nie będzie korzystało ze zwolnienia od tego podatku. Zatem czynność ta będzie opodatkowana podatkiem VAT. Jednocześnie, z uwagi na fakt, że Gmina będzie wykorzystywała Infrastrukturę do czynności opodatkowanych, Gminie będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dotyczących budowy sieci wodociągowej do (...) w związku z zamiarem wniesienia jej aportem do Spółki. Prawo to będzie przysługiwało, pod warunkiem niezaistnienia okoliczności określonych w art. 88 ustawy.

Podsumowując, czynność wniesienia aportem do Przedsiębiorstwa Gospodarki Komunalnej Sp. z o.o. w (...) powstałej sieci wodociągowej do (...) w związku z realizacją zadania pn.: „(...)”, po oddaniu jej do użytkowania, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów i nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT.

W związku z powyższym, Gmina będzie miała pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupowych dokumentujących ponoszone wydatki w ramach zadania pn. „(...)” w związku z zamiarem wniesienia Infrastruktury aportem do Przedsiębiorstwa Gospodarki Komunalnej Sp. z o.o. w (...). Prawo to będzie przysługiwało, pod warunkiem niezaistnienia okoliczności określonych w art. 88 ustawy.

W konsekwencji Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 i 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

·stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia;

·zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Niniejszą interpretację wydano w szczególności w oparciu o informacje zawarte w opisie sprawy, że: Infrastruktura budowana jest z zamiarem wykorzystania jej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Planowana wartość udziałów, jaką obejmie Gmina w związku z wniesieniem aportu do Spółki, będzie odpowiadała wartości netto Infrastruktury wnoszonej do Spółki. Wartość udziałów zostanie skalkulowana z uwzględnieniem realiów rynkowych, gdyż zostanie ustalona w oparciu o kwoty wynikające z faktur zakupowych od podmiotu trzeciego (wykonawcy), dotyczących wydatków na wytworzenie infrastruktury sanitarnej. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).