Interpretacja indywidualna z dnia 26 kwietnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT2-2.4011.138.2023.2.KR

Koszty uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego (nabycie prawa własności do lokalu mieszkalnego w wyniku przeniesienia własności tegoż lokalu przez spółdzielnię mieszkaniową). Koszty zasądzonej spłaty na rzecz spadkobierców oraz koszty związane ze spłatą długów męża, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego, o których mowa w art. 22 ust. 6c i ust. 6d ww. ustawy.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 lutego 2023 r. złożyła Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego. Uzupełniła go Pani pismem z 20 lutego 2023 r. (wpływ 20 lutego 2023 r.) oraz – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 28 marca 2023 r. (wpływ 31 marca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

W miesiącu czerwca podpisała Pani akt notarialny z tytułu sprzedaży mieszkania za kwotę  (…). W przedmiotowym mieszkaniu zamieszkiwała Pani wraz z Pani mężem od 1992 r. Mieszkanie to zostało wam przydzielone przez Spółdzielnię Mieszkaniową, której Pani była członkiem, na zasadach spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu (współwłasność małżeńska). Koszt budowy mieszkania został sfinansowany przez Spółdzielnię Mieszkaniową środkami pochodzącymi z zaciągniętego kredytu, którego spłata odbywała się zgodnie z przepisami ustawy z dnia 30 listopada 1995 r. o pomocy państwa w spłacie niektórych kredytów mieszkaniowych (tzw. „Stary portfel”). Lokal mieszkalny obciążony był przedmiotowym kredytem. Pierwotny koszt budowy mieszkania wynosił (…), z tego:

-wkład lokatorski w 1992 r. w wysokości (…) (po denominacji),

-spłata kredytu + odsetki w latach 1992-2017. Kwota kredytu w wartości nominalnej wyniosła (…),

-zwrot nominalnej wartości umorzenia bankowego w wysokości (…) w dniu 8 września 2021 r.

6 grudnia 2018 r. umiera Pani mąż, który był współwłaścicielem prawa do wkładu lokatorskiego. W dniu 17 stycznia 2019 r. aktem notarialnym poświadczenia dziedziczenia nabyła Pani wraz z innymi spadkobiercami udział w 1/3 części spadku, a tym samym posiada Pani prawo do 2/3 części wkładu mieszkaniowego. W latach 2020-2022 toczyła się przed Sądem sprawa o ustalenie przedmiotu działu spadku po zmarłym Pani mężu. Przedmiotem działu spadku jest m.in. 1/2 wkładu mieszkaniowego z tytułu lokatorskiego prawa do lokalu. Prawo do lokalu przysługiwało Pani i Pani mężowi na zasadach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej, na podstawie przydziału lokalu z dnia 28 maja 1992 r. Po śmierci Pani męża prawo do lokalu przysługuje tylko Pani na podstawie art. 14 ust. 1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych. W dniu 14 września 2021 r. podpisała Pani akt notarialny ustanowienia odrębnej własności do zajmowanego lokalu mieszkalnego. Aby podpisać ten akt notarialny konieczne było uzupełnienie wkładu o umorzenie bankowe w wysokości (…) oraz zapłaciła Pani koszty notarialne w wysokości (…).

Sąd w dniu 20 lipca 2022 r. ustala w następujący sposób dział spadku po zmarłym Pani mężu:

a)wkład lokatorski z tytułu prawa do lokalu mieszkalnego na kwotę (…),

b)rzeczy ruchome w łącznej wartości (…),

c)długi zmarłego w wysokości (…).

Sąd dokonuje działu spadku, zobowiązuje Panią do spłaty pozostałym spadkobiercom kwoty (…) z tytułu wkładu, niezwłocznie po zbyciu mieszkania. Zobowiązuje się Pani do spłaty wszystkich długów Pani męża. W dniu 15 lipca 2022 r. nabyła Pani nowe mieszkanie za kwotę (…) plus koszty notarialne wraz z podatkiem w wysokości (…) oraz koszty usługi biura nieruchomości w wysokości (…). Do dnia złożenia wniosku wykonała Pani drobne prace remontowe za kwotę (…).

W uzupełnieniu wniosku, wskazała Pani, że sprzedaży lokalu mieszkalnego dokonano w dniu 8 czerwca 2022 r. Spadek po zmarłym Pani mężu wraz z Panią dziedziczyli małoletnia córka waszego syna (po zmarłym ojcu) oraz córka Pani męża z pierwszego małżeństwa. Dział spadku dotyczył Pani, córki Pani męża oraz waszego syna (po nim dziedziczy jego małoletnia córka).

Przedmiotem działu spadku po zmarłym .....jest:

• udział w wysokości 1/2 wkładu mieszkaniowego o wartości (…),
• komplet wypoczynkowy o wartości (…),
• TV (…) o wartości (…),
• zegar ścienny o wartości (…),
• sygnet o wartości (…),
• telefon komórkowy o wartości (…),
• TV (…) o wartości (…),
• zestaw narzędzi budowlanych o wartości (…),
• wierzytelność w kwocie 5,33 % o wartości (…),
• wierzytelność w banku w kwocie (…).

Łączna wysokość spadku wynosi (…).

Długi spadkowe w wysokości:

• (…) na karcie kredytowej,

• (…) gr z tytułu kredytu zaciągniętego w banku,
• kwota (…) tytułem kosztów pochówku spadkodawcy.

Łącznie długi spadkowe wynoszą (…).

Sąd Rejonowy wyrokiem z dnia 20 lipca 2022 r. zasądza, że cały wkład mieszkaniowy przypada na wyłączną Pani własność oraz wszystkie pozostałe składniki majątkowe.

Sąd zasądza kwotę (…) do spłaty na rzecz córki Pani męża zaraz po zbyciu nieruchomości, jednak nie później niż do dnia 15 listopada 2022 r. oraz kwoty (…) na rzecz Pani wnuczki również w terminie do dnia 15 listopada 2022 r.

Ustanowione prawo do odrębnej własności lokalu mieszkalnego nastąpiło w trybie art. 12 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych. Spłaty umorzenia bankowego przypadającego na lokal mieszkalny dokonała Pani w dniu 8 września 2021 r. w wysokości (…). Poniosła Pani koszt aktu notarialnego dotyczącego przeniesienia własności lokalu mieszkalnego w wysokości (…). Dokonała Pani spłaty długów męża w wysokości (…) tytułem spłaty kredytu. Spłaty dokonano w dniu 9 września 2022 r. Posiada Pani zaświadczenie z banku potwierdzające dokonanie powyższej spłaty. W dniu 28 stycznia 2021 r. dokonała Pani spłaty należności z tytułu salda ujemnego na karcie kredytowej męża. Posiada Pani zaświadczenie z banku o spłacie karty kredytowej. Nowe mieszkanie jest mieszkaniem o statusie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu. Przy zakupie przedmiotowego mieszkania zapłaciła Pani u notariusza podatek od czynności cywilnoprawnych. Powyższe mieszkanie zostało nabyte na zaspokojenie Pani potrzeb mieszkaniowych. Obecnie zamieszkuje Pani w tym mieszkaniu. Przychód uzyskany ze sprzedaży mieszkania w całości przeznaczy Pani na nowe mieszkania, a w szczególności na: zakup nowego mieszkania, remont tego mieszkania, a w szczególności malowanie ścian, montaż termy elektrycznej w kuchni, kompleksowy remont łazienki po dokonaniu przez Spółdzielnię Mieszkaniową montażu nowej instalacji ciepłej wody użytkowej (termin do końca roku 2023). Otrzymane pieniądze w całości chce Pani przeznaczyć na cele mieszkaniowe. Poniesione wydatki remontowe zostaną udokumentowane fakturami zakupu urządzeń do łazienki (muszla klozetowa, umywalka, kabina prysznicowa, płytki ceramiczne) oraz faktura VAT na wykonane roboty remontowe).

Pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Czy długi spadkowe dotyczące spłaty: spadkobierców z tytułu udziału we wkładzie mieszkaniowym oraz kredytu i kart kredytowej, które zostały dokonane zgodnie z wyrokiem sądowym są kosztem uzyskania przychodu z tytułu zbycia mieszkania?

Pani stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

W Pani ocenie, zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i określonych praw majątkowych, nabytych w drodze spadku zalicza się również udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia poniesione przez spadkodawcę oraz przypadające na podatnika ciężary spadkowe, w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub zbywanego prawa odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych nabytych przez podatnika. Przez ciężary spadkowe, o których mowa w zdaniu drugim, rozumie się spłacone przez podatnika długi spadkowe, zaspokojone roszczenia o zachowek oraz wykonane zapisy zwykłe i polecenia, również w przypadku, gdy podatnik spłacił długi spadkowe, zaspokoił roszczenia o zachowek lub wykonał zapisy zwykłe i polecenia po dokonaniu odpłatnego zbycia mieszkania. Uważa Pani, że długi męża z tytułu spłaty pożyczki w wysokości(…) dokonanej w dniu 9 września 2022 r. oraz spłata spadkobierców w dniu 25 sierpnia 2022 r. w wysokości (…) dla wnuczki i (…) dla córki męża są kosztem uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy:

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że nienastępująca w wykonaniu działalności gospodarczej sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Ponadto, w myśl art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepis ten dodany został ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2159) i ma zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r.

Z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że jeżeli nieruchomości lub prawa majątkowe określone przez art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) tej ustawy zostały nabyte w drodze spadku, to ich odpłatne zbycie (dokonane poza działalnością gospodarczą) stanowi przychód podlegający opodatkowaniu, jeżeli nastąpiło ono przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Do wyliczenia 5-letniego okresu, od którego uzależnione jest opodatkowanie sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych nabytych w drodze spadku, wliczany jest zatem nie tylko okres własności nieruchomości (praw majątkowych) spadkobiercy, który dokonuje sprzedaży, ale także okres własności nieruchomości (praw majątkowych) spadkodawcy. Jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie nieruchomości bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę, do momentu odpłatnego zbycia nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę upłynęło 5 lat – to sprzedaż nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast w myśl art. 10 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma zatem ustalenie momentu oraz sposobu ich nabycia.

Wyjaśnić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, nie wskazuje, czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej może nastąpić nabycie nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych. Zatem, pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw. Zatem, poprzez „nabycie” należy rozumieć każde zwiększenie aktywów podatnika.

Interpretacja pojęcia „nabycie” została przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według Kodeksu cywilnego nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem, aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Wskazać należy, że moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określony jest zgodnie z normami prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

Stosownie do art. 924 i art. 925 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia, potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia (art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego).

Powyższe oznacza, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

W myśl art. 1035 Kodeksu cywilnego:

Zgodnie z art. 1037 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Kwestię nabycia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego reguluje ustawa z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (t j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1208 ze zm.).

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych:

Zatem, w wyniku przydziału lokalu spółdzielnia oddaje członkowi lokal mieszkalny jedynie do używania, a nie na własność. W konsekwencji, ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego nie jest nabyciem w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast stosownie do art. 9 ust. 3 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych:

W myśl art. 9 ust. 4 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych:

Spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego może należeć do jednej osoby albo do małżonków (art. 9 ust. 5 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych).

Wyjaśnienia wymaga, że w przypadku spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego dziedziczeniu podlega wyłącznie wkład mieszkaniowy związany z tym prawem, a nie samo prawo, które przysługiwało spadkodawcy. W takiej sytuacji bowiem właścicielem spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego jest spółdzielnia mieszkaniowa.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych:

Należy jednak zauważyć, że z art. 14 ust. 2 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych wynika, że wykluczenie możliwości dziedziczenia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu nie narusza uprawnień spadkobierców do dziedziczenia wkładu mieszkaniowego związanego z takim prawem.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych:

Z powołanych przepisów wynika, że po spełnieniu określonych warunków, na rzecz osoby (członka spółdzielni), której przysługuje spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu spółdzielnia ma obowiązek przenieść własność takiego lokalu. Nabycie prawa własności następuje zatem dopiero z chwilą zawarcia umowy przenoszącej własność.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia stwierdzić należy, że w drodze spadku w żadnym wypadku nie dochodzi do nabycia prawa własności do lokalu mieszkalnego, w sytuacji gdy spadkodawcy przysługiwało spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego. Podatnik nabywa jedynie prawo do udziału we wkładzie mieszkaniowym związanym ze spółdzielczym lokatorskim prawem do lokalu mieszkalnego. Dopiero data ustanowienia aktem notarialnym odrębnej własności lokalu mieszkalnego jest zdarzeniem prawnopodatkowym, które należy utożsamiać z nabyciem, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Do tego momentu spadkodawcy nie mają żadnych praw własnościowych do lokalu mieszkalnego. Tym samym, pięcioletni termin określony w przywołanym przepisie może być liczony jedynie od końca roku kalendarzowego, w którym dojdzie do nabycia prawa zbywalnego, czyli przekształcenia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego w odrębną własność lokalu mieszkalnego.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że datą nabycia przedmiotowego lokalu będzie dzień przeniesienia własności przedmiotowego lokalu mieszkalnego na Panią, tj. 14 września 2021 r.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że przedmiotem spadku po zmarłym Pani mężu oraz działu spadku po mężu było prawo do wkładu mieszkaniowego związane ze spółdzielczym lokatorskim prawem do lokalu mieszkalnego, które jest niezbywalne i nie podlega dziedziczeniu.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że sprzedaż przedmiotowego lokalu mieszkalnego (odrębnej własności lokalu mieszkalnego) w 2021 r. stanowi dla Pani źródło przychodu w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ została dokonana przed upływem pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

Stosownie art. 19 ust. 1 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy:

Stosownie do art. 22 ust. 6d ww. ustawy:

Stosownie do art. 22 ust. 6e ww. ustawy:

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub wymienionych praw do lokali mieszkalnych odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ww. ustawy, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

W świetle powyższego, definicję kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości ustawodawca precyzuje poprzez bezpośrednie wskazanie w art. 22 ust. 6c ww. ustawy, że koszty takie stanowią udokumentowane koszty nabycia nieruchomości powiększone o nakłady, które zwiększyły wartość nieruchomości, a poczynione zostały w czasie jej posiadania.

Pojęcie kosztów nabycia, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy zatem tych wydatków, które zbywca musiał ponieść aby nabyć zbywaną przez siebie nieruchomość lub prawo majątkowe. Tylko w taki sposób wolno pomniejszyć przychód z odpłatnego zbycia – odejmując tym samym wydatki poniesione uprzednio na nabycie zbywanej nieruchomości lub prawa majątkowego. Również w doktrynie podkreśla się, że wydatki na nabycie to wyłącznie wydatki bezpośrednio poniesione na nabycie, a nie koszty pośrednio związane z tym nabyciem. Kwota tego wydatku winna wynikać z dokumentu potwierdzającego jego poniesienie.

Katalog wydatków stanowiących koszt uzyskania przychodu w przypadku odpłatnego zbycia (sprzedaży) nieruchomości nabytych odpłatnie zawarty w cytowanym przepisie art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest katalogiem zamkniętym, co oznacza, że w żadnym wypadku nie dopuszcza się zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu innych wydatków niż wymienione. Zatem, sam fakt poniesienia przez podatnika wydatku nie upoważnia go jeszcze w sposób automatyczny do zaliczenia tego wydatku do kosztów nabycia, o których mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy. Nie każdy bowiem wydatek ma bezpośredni wpływ na uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości przychód, lecz tylko ten, który pozostaje w takim związku, że poniesienie go miało wpływ na nabycie nieruchomości.

Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodu każdy wydatek wymaga zatem nie tylko oceny pod kątem, czy jego poniesienie miało związek z konkretnym przychodem, ale też z punktu widzenia racjonalności określonego działania dla osiągnięcia przychodu. Nie wystarczy bowiem samo subiektywne przekonanie podatnika o wpływie poniesionego przez niego wydatku na osiągniecie przychodu. Wydatek musi zostać poniesiony celowo i być zasadny z punktu widzenia nabycia nieruchomości lub stanowić nakład zwiększający jej wartość. Pojęcie kosztów, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy zatem wszystkich tych wydatków, które zbywca musiał ponieść aby nabyć zbywaną przez siebie nieruchomość lub wydatków, które poniósł jako nakłady, celem zwiększenia jej wartości. Tylko w taki sposób wolno pomniejszyć przychód z odpłatnego zbycia – odejmując tym samym wydatki poniesione uprzednio na nabycie zbywanej nieruchomości powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość tej nieruchomości, poczynione w czasie jej posiadania.

Z treści wniosku wynika, że poniosła Pani koszty (wydatki) z tytułu:

• spłaty spadkobierców z tytułu udziału we wkładzie mieszkaniowym,
• spłaty długów męża (spłaty kredytu (pożyczki) i karty kredytowej).

Wskazany przez Panią we własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego art. 22 ust. 6d ww. ustawy odnosi się do nabycia nieruchomości i praw do nich wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), w sposób nieodpłatny, np. w drodze spadku. Jednakże przedmiotem spadku po Pani zmarłym mężu było jedynie prawo do wkładu mieszkaniowego związane ze spółdzielczym lokatorskim prawem do lokalu mieszkalnego, które jest niezbywalne i nie podlega dziedziczeniu, nie zaś prawo własności lokalu mieszkalnego.

Zatem, w odniesieniu do wskazanego przez Panią art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy zaznaczy, że przepis ten nie znajdzie zastosowania w przedmiotowej sprawie, gdyż nie nabyła Pani lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność w drodze spadku, lecz wyłącznie wkład mieszkaniowy związany ze spółdzielczym lokatorskim prawem do lokalu mieszkalnego.

Wątpliwość Pani budzi kwestia, czy w związku ze sprzedażą w 2022 r. przedmiotowego lokalu mieszkalnego, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu zasądzoną przez Sąd kwotę spłaty na rzecz spadkobierców (córki Pani męża oraz Pani wnuczki) z tytułu udziału we wkładzie mieszkaniowym oraz kwotę spłaty długów męża (spłaty kredytu (pożyczki) i karty kredytowej).

Ponieważ do nabycia przez Panią własności przedmiotowego lokalu mieszkalnego nie doszło (jak już wcześniej wykazano) w drodze spadku bądź działu spadku, ale w wyniku przeniesienia na Panią własności tegoż lokalu przez spółdzielnię mieszkaniową w dniu 14 września 2021 r., koszty uzyskania przychodu ze sprzedaży tegoż lokalu mieszkalnego ustalić należy nie na podstawie art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ale na podstawie art. 22 ust. 6c ww. ustawy.

W tym miejscu wskazać należy, że warunkiem przekształcenia lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego w prawo własności jest pokrycie kosztów zadania inwestycyjnego w części przypadającej na ten lokal (o czym traktuje zacytowany wyżej art. 12 ust. 1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych).

Przeniesienie własności lokalu uzależnione zostało więc od spełnienia przez członka spółdzielni określonych warunków finansowych, tj. został on zobowiązany do spłaty przypadającej na ten lokal części zobowiązań związanych z budową lokalu mieszkalnego, w tym spłaty odpowiedniej części zadłużenia kredytowego spółdzielni wraz z odsetkami. Natomiast w sytuacji, gdy spółdzielnia skorzystała z pomocy uzyskanej ze środków publicznych lub z innych środków, członek spółdzielni zobowiązany jest również do spłaty przypadającej na ten lokal części umorzenia kredytu w kwocie podlegającej odprowadzeniu przez spółdzielnię do budżetu państwa.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że kosztem uzyskania przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego są wszelkie wydatki poniesione na jego nabycie, tj. wydatki związane z pokryciem kosztów budowy przypadających na ten lokal.

Podkreślenia wymaga fakt, że nabycie przedmiotowego lokalu mieszkalnego nie jest w żaden sposób uzależnione od dokonywanej przez Panią spłaty na rzecz pozostałych spadkobierców, a także poniesienia kosztów związanych ze spłatą długów męża.

Warunkiem nabycia przez Panią części wkładu będącej przedmiotem działu spadku dokonanego w 2022 r. była spłata spadkobierców. Wydatek poniesiony na tę spłatę stanowi koszt nabycia tej części wkładu mieszkaniowego, nie zaś koszt nabycia lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność, będącego przedmiotem odpłatnego zbycia. Powyższe nie pozwala na zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia tego lokalu stanowiącego odrębną własność wydatków związanych ze spłatą spadkobierców.

Nabycie własności lokalu mieszkalnego nie nastąpiło bowiem w wyniku spadku po zmarłym Pani mężu bądź działu spadku, ale w drodze przeniesienia przez spółdzielnię mieszkaniową własności na rzecz osoby, której przysługiwało spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu. To oznacza, że spłata na rzecz spadkobierców (córki Pani męża oraz Pani wnuczki) nie została poniesiona w celu nabycia przez Panią przedmiotowego lokalu mieszkalnego. Pozostali spadkobiercy posiadali jedynie prawo do udziału w spadku, którego przedmiotem był wkład mieszkaniowy. Wydatek poniesiony na spłatę stanowi koszt nabycia tej części wkładu mieszkaniowego, do której prawo posiadały: córka Pani męża oraz Pani wnuczka, nie zaś koszt nabycia lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność, będącego przedmiotem odpłatnego zbycia. Lokal mieszkalny stanowiący odrębną własność nabyła Pani samodzielnie. Spłaty dokonane przez Panią na rzecz spadkobierców (córki Pani męża oraz Pani wnuczki) są jedynie wydatkami uwzględnionymi w ramach wspólnych rozliczeń spadkobierców w związku z podziałem spadku. Nie stanowią natomiast wydatków na nabycie lokalu mieszkalnego, jak również nie są nakładami na nieruchomość dokumentowanymi fakturą VAT i zwiększającymi wartość tej nieruchomości. Nie mogą zatem stanowić kosztu uzyskania przychodu z tytułu jego odpłatnego zbycia, o których mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy.

Nie ma również związku przyczynowo-skutkowego między sprzedażą lokalu mieszkalnego a spłatą przekazaną na rzecz spadkobierców (córki Pani męża oraz Pani wnuczki), dlatego w myśl ww. art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych spłata nie stanowi kosztu odpłatnego zbycia.

Powyższe stanowisko potwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 10 marca 2014 r., sygn. akt II SA/Wa 2601/13.

Kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego nie stanowią również koszty związane ze spłatą długów męża (spłata kredytu (pożyczki) i karty kredytowej), gdyż brak jest związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy ich poniesieniem a nabyciem przez Panią lokalu mieszkalnego.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, że nabyła Pani prawo własności do przedmiotowego lokalu mieszkalnego w dniu 14 września 2021 r., tj. w wyniku przeniesienia na Panią własności tegoż lokalu przez spółdzielnię mieszkaniową. Tym samym, sprzedaż przedmiotowego lokalu mieszkalnego (odrębnej własności lokalu mieszkalnego) w 2022 r. stanowi dla Pani źródło przychodu w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ została dokonana przed upływem pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy. Uzyskany z tego tytułu dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy. Koszty zasądzonej spłaty na rzecz spadkobierców (córki Pani męża oraz Pani wnuczki) oraz koszty związane ze spłatą długów męża (spłata kredytu (pożyczki) i karty kredytowej), nie stanowią dla Pani kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego, o których mowa w art. 22 ust. 6c i ust. 6d ww. ustawy.

Wobec powyższego, stanowisko Pani należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Organ podkreśla, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).