Czy spółka komandytowa może zatrudnić komandytariusza na umowę o pracę i czy wynagrodzenie będzie kosztem uzyskania przychodów spółki

W zakresie kosztów uzyskania przychodu należy zapoznać się z interpretacją indywidualną z 31 maja 2022 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (0111-KDIB1-2.4010.242.2022.1.EJ). W piśmie tym organ podatkowy zaakceptował jako koszt podatkowy wydatki na wynagrodzenie dla komandytariusza prowadzącego sprawy spółki. Poniżej istotny fragment interpretacji (opis zdarzenia przyszłego):

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Wspólnikami wnioskodawcy są: Pan M. (udział w kapitale zakładowym: 98%) oraz spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (udział w kapitale zakładowym: 2%). Wnioskodawca planuje się przekształcić w spółkę komandytową, w której spółka z ograniczoną odpowiedzialnością będzie komplementariuszem, a Pan M. będzie komandytariuszem. Przekształcenie ma nastąpić w trybie art. 551 § 1 k.s.h. W spółce przekształconej wszyscy wspólnicy będą prowadzili sprawy spółki (w tym komandytariusze). W spółce przekształconej przewiduje się wyłączenie stosowanie przepisu art. 46 k.s.h. w zw. z art. 103 § 1 k.s.h., tj. wyłączenie zakazu pobierania wynagrodzenia za prowadzenie spraw spółki. W konsekwencji przewiduje się uchwalenie wynagrodzeń dla wspólników z tytułu prowadzenia spraw spółki. Podstawę wypłaty wynagrodzenia stanowić będzie uchwała wspólników.

Zgodnie z art. 39 § 1 k.s.h. każdy wspólnik ma prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki. Natomiast z przepisu art. 46 k.s.h. wynika, że za prowadzenie spraw spółki wspólnik nie otrzymuje wynagrodzenia. Z powyższych przepisów wynika, że wspólnik spółki komandytowej nie może otrzymywać wynagrodzenia za prowadzenie spraw spółki. Jednakże należy zauważyć, że przepis art. 46 k.s.h. ma charakter dyspozytywny, co wynika z treści art. 37 § 1 k.s.h., który stanowi, że przepisy rozdziału 3 działu I tytułu II k.s.h., a wśród nich także art. 46 k.s.h. mają zastosowanie, jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej. Nie jest to więc przepis bezwzględnie obowiązujący.

W świetle powyższego spółka komandytowa może przyznać wynagrodzenia wspólnikom tylko, gdy umowa spółki to dopuszcza.

Odnosząc się do przedmiotowej sprawy należy wskazać, że nie będzie miał tutaj zastosowania przepis art. 16 ust. 1 pkt 38 ustawy o CIT, ponieważ dotyczy on czynności jednostronnych, a wypłacanie przez spółkę wspólnikom wynagrodzenia za prowadzenie spraw spółki nie jest czynnością jednostronną.

Przepis art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy o CIT uniemożliwia uznanie za koszt uzyskania przychodów jakichkolwiek wydatków wypłacanych na rzecz członków wymienionych w tym przepisie organów bez względu na tytuł z jakiego są one wypłacane za wyjątkiem wynagrodzeń z tytułu pełnionych funkcji (funkcji członka organu). Przepisy ustawy o CIT i k.s.h. nie zawierają definicji legalnej pojęcia "organu stanowiącego". W praktyce przyjmuje się jednak, że pod tym pojęciem należy rozumieć organy władne podejmować decyzje w sprawach spółki lub innego podmiotu, w tym dotyczące ich funkcjonowania oraz powoływania i odwoływania ich organów wykonawczych. Komentowany przepis nie znajduje jednak zastosowania do spółek komandytowych. Art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy o CIT odnosi się wyłącznie do członków organów nadzorczych lub stanowiących. Tymczasem spółki komandytowe są zaliczane do kategorii jednostek organizacyjnych niebędących osobami prawnymi w przeciwieństwie do osób prawnych (np. takich jak spółka z ograniczoną odpowiedzialnością czy spółka akcyjna), czy niektórych jednostek organizacyjnych niebędących osobami prawnymi, które posiadają jednak organy (np. walne zgromadzenie akcjonariuszy w spółce komandytowo-akcyjnej) nie posiadają organów i działają przez osoby uprawnione do prowadzenia ich spraw, tj. komplementariuszy.

W związku z tym, że przywołane przepisy art. 16 ust. 1 pkt 38 i art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy o CIT nie znajdą zastosowania w opisanym zdarzeniu przyszłym, dla możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na wynagrodzenia z tytułu prowadzenia spraw spółki decydujące znaczenie będzie miało spełnienie warunków ogólnych wynikających z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Jak wskazał wnioskodawca, wynagrodzenie wypłacane wspólnikowi za prowadzenie spraw spółki w spółce komandytowej jest kosztem poniesionym przez tę spółkę w celu osiągnięcia przychodów, bowiem prowadzenie spraw spółki przez wspólników jest niezbędne do prowadzenia działalności przez spółkę i osiągania przychodów z tej działalności. A zatem należy wskazać, że gdy wynagrodzenie wypłacane wspólnikom na podstawie uchwały wspólników będzie pozostawało w zgodzie z postanowieniami umowy spółki, będzie możliwe jego zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów jako spełniające warunki art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Powołane interpretacje:

Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 31 maja 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.242.2022.1.EJ.

Tomasz Król

prawnik, ekspert z zakresu prawa administracyjnego, podatkowego, cywilnego i gospodarczego, prawnik kancelarii prawnej