Interpretacja indywidualna z dnia 3 marca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4012.632.2022.3.MS

Wydzielany przez przeniesienie zespół składników majątkowych będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a tym samym transakcja ta nie będzie opodatkowana zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek z 20 grudnia 2022 r. (data wpływu 20 grudnia 2022 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy wątpliwości, czy wydzielany przez przeniesienie zespół składników majątkowych będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a tym samym transakcja ta nie będzie opodatkowana zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego z uwzględnieniem uzupełnienia wniosku

Wnioskodawca jest osobą prawną z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, która podlega (i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku będzie podlegać) w Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy). Spółka jest również zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Zgodnie z klasyfikacją PKD, przedmiotem przeważającej działalności Wnioskodawcy jest działalność związana z produkcją pozostałych wyrobów (…).

Przedmiot pozostałej działalności Wnioskodawcy obejmuje:

- (…).

Spółka jest producentem (…) w Polsce. Wnioskodawca specjalizuje się w produkcji (…). Ponadto, Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie wynajmu nieruchomości.

Planowane jest przeprowadzenie podziału Spółki zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 Kodeks spółek handlowych poprzez przeniesienie części majątku Spółki związanej z prowadzeniem działalności w zakresie wynajmu nieruchomości na spółkę, która zostanie zawiązana przed dokonaniem podziału.

Majątek wydzielany będzie przeniesiony ze Spółki na spółkę przejmującą poprzez podwyższenie kapitału zakładowego spółki przejmującej o wartość wydzielanego majątku pochodzącego ze spółki dzielonej.

Wspólnicy każdej ze spółek uczestniczących w podziale wyrażą zgodę na niesporządzenie odpowiedniej dokumentacji w trybie art. 5381 Kodeksu spółek handlowych.

W ramach podziału z majątku Spółki zostanie wydzielony zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu nieruchomości, w skład którego wchodzą m.in.:

- nieruchomości:

- (…)

- osoby zatrudnione na podstawie umowy o pracę oraz na podstawie innych stosunków prawnych związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w zakresie wynajmu nieruchomości;

- prawa, obowiązki, należności i zobowiązania wobec kontrahentów i osób trzecich związane z działalnością w zakresie wynajmu nieruchomości.

Wspólnikami spółki przejmującej będą dotychczasowi wspólnicy Spółki, którzy obejmą udziały w spółce przejmującej w takich samym proporcjach jak w kapitale zakładowym Spółki.

Przedmiotem działalności spółki przejmującej będzie wynajem nieruchomości. Działalność w takim zakresie spółka przejmująca będzie prowadzić w odniesieniu do zespołu składników materialnych i niematerialnych, który będzie przedmiotem transakcji.

Po dokonaniu podziału, spółka przejmująca zawrze umowę ze Spółką w zakresie nieruchomości, z których korzysta w ramach działalności operacyjnej.

Aktualnie w ramach struktury organizacyjnej Spółki funkcjonują dwie jednostki organizacyjne wydzielone w drodze uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników, tj.:

1. zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie produkcji (…);

2. zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu nieruchomości.

Obok ewidencji księgowej, która jest prowadzona przez Spółkę, zgodnie z wymaganiami ustawowymi, Wnioskodawca prowadzi wewnętrznie osobną ewidencję księgową dla działalności związanej z wynajmem nieruchomości oraz działalności związanej z produkcją (…). Na podstawie powyższej ewidencji Spółka jest w stanie wydzielić przychody i koszty związane z działalnością wydzielanego zespołu składników oraz z działalnością zespołu składników, który pozostanie w Spółce. Ponadto, w odniesieniu do działalności wydzielanej, Spółka prowadzi osobny rachunek bankowy przy wykorzystaniu którego realizowane są zdarzenia gospodarcze związane z wydzielaną działalnością.

Przed dokonaniem podziału poszczególne środki trwałe i wartości niematerialne i prawne przyporządkowane będą do poszczególnych jednostek organizacyjnych Spółki. Możliwe będzie również wyodrębnienie zobowiązań oraz należności związanych z działalnością w zakresie wynajmu nieruchomości (analogicznie w zakresie działalności w zakresie produkcji (…)).

W związku z podziałem dokonana zostanie wycena zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu nieruchomości.

W ocenie Spółki, zespół składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem zbycia stanowi zespół składników przeznaczonych do realizacji określonego celu gospodarczego, tj. do prowadzenia działalności polegającej na wynajmie nieruchomości. W konsekwencji, składniki materialne i niematerialne nie stanowią przypadkowego zbioru, lecz pozostają w ścisłych zależnościach funkcjonalnych. Wszystkie aktywa (w tym środki trwałe i wartości niematerialne i prawne) będą służyć prowadzeniu działalności związanej z wynajmem nieruchomości. O powyższym świadczy chociażby fakt, że w skład wyodrębnionego zespołu składników materialnych i niematerialnych wchodzić będą prawa, obowiązki, należności i zobowiązania wobec kontrahentów i osób trzecich związane z działalnością w zakresie wynajmu nieruchomości. Ponadto, w ramach planowanego podziału do spółki przejmującej zostaną przeniesieni pracownicy, których praca jest związana z działalnością Spółka w zakresie wynajmu nieruchomości.

W odniesieniu do warunku przeznaczenia wydzielanych składników do realizacji określonych zadań gospodarczych Spółka pragnie podkreślić, że wydzielane ze Spółki składniki materialne i niematerialne stanowić będą wystarczające zaplecze do kontynuacji działalności związanej z wynajmem nieruchomości prowadzonej przez Spółkę do momentu podziału. Powyższe potwierdza fakt, że obecnie Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wynajmu nieruchomości przy wykorzystaniu składników, które zostaną przekazane w ramach podziału do spółki przejmującej.

W ocenie Spółki, argumentem przemawiającym za przejawieniem się wyodrębnienia organizacyjnego (potencjalnie stanowienie niezależnego przedsiębiorstwa) jest fakt, że zespół składników materialnych i niematerialnych dotyczących wynajmu nieruchomości na dzień podziału będzie wyodrębniony organizacyjnie w strukturach Spółki, co egzemplifikuje się w następujący sposób:

- przed dniem podziału będzie stanowił on wyodrębnioną na mocy uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników jednostkę organizacyjną w ramach struktury Spółka;

- składniki majątkowe są precyzyjnie alokowane odpowiednio do działalności związanej z wynajmem nieruchomości;

- widoczna jest odrębna funkcja jednostki organizacyjnej, składników materialnych i niematerialnych oraz pracowników, którą jest wynajem nieruchomości.

Zdaniem Spółki, zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu nieruchomości będzie spełniać przesłankę wyodrębnienia finansowego przed dniem podziału.

Za powyższym przemawia fakt, ze obok podstawowej księgowości, która jest prowadzona przez Spółka zgodnie z wymaganiami ustawowymi, Spółka prowadzi osobną ewidencję księgową dla działalności związanej z wynajmem nieruchomości oraz działalności związanej z produkcją (…). Odpowiadając na pytanie postawione w Wezwaniu, Spółka wprost wskazuje, że na podstawie powyższej ewidencji Spółka jest w stanie wydzielić przychody i koszty, jak również zobowiązania i należności związane z działalnością wydzielanego zespołu składników oraz z działalnością zespołu składników, który pozostanie w Spółce. Na podstawie powyższego Spółka jest w stanie określić wynik finansowy dla zespołu składników materialnych i niematerialnych będącego przedmiotem wydzielenia.

Spółka stoi na stanowisku, że zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu nieruchomości spełniać będzie przesłankę wyodrębnienia funkcjonalnego i może być oceniany jako niezależne przedsiębiorstwo realizujące własne zdania. Przejaw wyodrębnienia funkcjonalnego egzemplifikuje się poprzez fakt, że:

- omawiany zespół składników materialnych i niematerialnych pełni odrębną funkcję w ramach Spółki, którą jest działalność związana z wynajmem nieruchomości;

- wydzielany zespół składników materialnych i niematerialnych jest wystarczający do realizacji zadań gospodarczych w zakresie wynajmu nieruchomości, w związku z czym posiada potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy zajmujący się wynajmem nieruchomości;

- do działalności związanej z wynajmem nieruchomości są przypisane składniki materialne i niematerialne służące do jej prowadzenia.

W ocenie Spółki, na moment podziału zespół składników materialnych i niematerialnych mający być przedmiotem wniesienia do nowej spółki będzie wystarczający do samodzielnego wykonywania zadań i nie będzie wymagać udziału pozostałych struktur przedsiębiorstwa.

W tym zakresie Spółka pragnie wskazać, że:

- prowadzona przez Spółka działalność gospodarcza w zakresie wynajmu nieruchomości jest przedmiotowo i funkcjonalnie odrębna od pozostałej działalności Spółki dotyczącej produkcji (…);

- do działalności związanej z wynajmem nieruchomości są przypisane składniki materialne i niematerialne służące do jej prowadzenia;

- w skład przedmiotu transakcji wchodzić będą wszelkie składniki majątkowe dotychczas używane przez Spółkę do prowadzenia działalności związanej z wynajmem nieruchomości;

- spółka przejmująca ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez Spółka przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.

W ramach opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego nastąpi przejęcie przez nową spółkę pracowników w trybie przewidzianym w art. 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1510 ze zm.).

Spółka pragnie wskazać, że operacyjnie wyodrębnienie zostało dokonane na mocy uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółka Polska sp. z o.o. z dnia (…) r.

Spółka wskazuje, że planowany podział przez wydzielenie zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym lub jednym z głównych celów przeprowadzenia transakcji nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W ocenie Spółki, Spółka oraz spółka przejmująca będą zdolne do niezależnego działania jako samodzielne podmioty gospodarcze i nie będą wymagały zaangażowania innych środków materialnych lub niematerialnych, ani podejmowania dodatkowych działań.

Pozostający w Spółce zespół składników materialnych i niematerialnych jest wystarczający do realizacji zadań gospodarczych w zakresie produkcji (…), w związku z czym posiada potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. W świetle powyższego, po dniu podziału Spółka zamierza kontynuować działalność związaną z produkcją (…) w dotychczasowym zakresie oraz nie przewiduje celowego ograniczenia wolumenu powyższej działalności.

Wydzielany zespół składników materialnych i niematerialnych jest również wystarczający do realizacji zadań gospodarczych w zakresie wynajmu nieruchomości, w związku z czym posiada potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy zajmujący się wynajmem nieruchomości. Przez sformułowanie zdolność do bycia samodzielnym podmiotem zajmującym się wynajmem nieruchomości należy rozumieć obecne posiadanie faktycznej zdolności Spółki do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu nieruchomości przy wykorzystaniu składników materialnych i niematerialnych. Spółka przejmująca ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie.

W konsekwencji, w ocenie Spółki, wydzielane ze Spółki składniki materialne i niematerialne stanowić będą wystarczające zaplecze do kontynuacji działalności związanej z wynajmem nieruchomości prowadzonej przez Spółkę do momentu podziału.

Jednocześnie, Spółka stoi na stanowisku, że dla uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu nieruchomości za zorganizowaną część przedsiębiorstwa bez znaczenia powinien pozostawać fakt, że wskutek podziału Spółka będzie wynajmować od spółki przejmującej powierzchnie, które obecnie są wykorzystywane na potrzeby jej działalności operacyjnej, co będzie wiązało się z koniecznością zawarcia stosownej umowy najmu. Powyższe wynika bowiem z braku możliwości zawarcia stosownej umowy najmu przed podziałem (tj. Spółka nie może być jednocześnie najemcą i wynajmującym).

Pytanie w zakresie podatku od towarów i usług oznaczone we wniosku nr 1

Czy zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu nieruchomości, który zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego będzie przenoszony przez Spółkę w drodze podziału przez wydzielenie, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, w związku z czym do czynności tej nie znajdą zastosowanie przepisy ustawy o VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu nieruchomości, który zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego będzie przenoszony przez Spółkę w drodze podziału przez wydzielenie, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, w związku z czym do czynności tej nie znajdą zastosowanie przepisy ustawy o VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

1. Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o VAT oraz na gruncie ustawy o CIT.

W myśl art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”). Oznacza to, że w przypadku, gdy przedmiotem czynności jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, ustawa o VAT nie ma zastosowania.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Natomiast na gruncie przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych zorganizowana część przedsiębiorstwa jest zdefiniowana w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, zgodnie z którym jest nią organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Analiza powyższych przepisów wskazuje, że ustawodawca wprowadził identyczną definicję ZCP na gruncie ustawy o CIT, jak i ustawy o VAT. Wobec powyższego, wyniki wykładni w odniesieniu do definicji ZCP, zarówno na gruncie CIT jak i VAT, nie powinny się różnić.

W świetle powyższych definicji i ugruntowanego orzecznictwa sądów administracyjnych i organów podatkowych, ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa mamy do czynienia, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

a) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych;

b) zespół ten jest organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie organizacyjne);

c) zespół ten jest finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie finansowe);

d) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze (wyodrębnienie funkcjonalne).

1) Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań przeznaczonego do realizacji określonych zadań gospodarczych:

Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia „zespołu składników materialnych i niematerialnych” tworzących zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Powyższe pojęcie również nie jest zdefiniowane w ustawie o CIT. Przyjmuje się jednak, że składniki materialne i niematerialne (w tym zobowiązania) tworzą zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jeśli są one w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego (tak przykładowo: interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 15 stycznia 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.521.2020.2.MAT oraz interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 11 lutego 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.501.2020.2.ŚS).

Warunek realizacji określonych zadań gospodarczych zawarty w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa oznacza, iż składniki materialne i niematerialne (ich zespół) muszą być przeznaczone w obrębie istniejącego przedsiębiorstwa do realizacji określonych zadań gospodarczych (tak: interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 lipca 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.152.2019.2.MAZ). Aby składniki majątku mogły być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, muszą one rzeczywiście służyć prowadzeniu działalności gospodarczej. Nie mogą być natomiast zbędnym składnikiem majątku zbywcy.

2) Wyodrębnienie organizacyjne:

Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych przedstawionym w interpretacjach indywidualnych, organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące część przedsiębiorstwa powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w istniejącym przedsiębiorstwie, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa (tak np.: interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 1 lipca 2019 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.229.2019.4.RM oraz interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 grudnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.372.2020.1.JF).

Na gruncie ustawy o CIT wyodrębnienie organizacyjne oznacza również, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 11 lutego 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.501.2020.2.ŚS).

W praktyce organów podatkowych w zakresie wyodrębnienia organizacyjnego można wskazać na następujące przykłady interpretacji indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

- w interpretacji indywidualnej z dnia 11 grudnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP4- 1.4012.538.2020.2.AK wskazano: „Wnioskodawca zwraca uwagę, że w zakresie organizacyjnym odrębność funkcji produkcyjnej od funkcji dystrybucyjnej posiada następującą charakterystykę:

- składniki majątkowe i zobowiązania związane z poszczególnymi funkcjami są, co do zasady, precyzyjnie wyodrębnione i przypisane do tych funkcji;

- istnieje sformalizowana odrębność operacyjna i odrębna struktura organizacyjna dla funkcji dystrybucyjnej i funkcji produkcyjnej;

- poszczególne funkcje są wyodrębnione w strukturze organizacyjnej A.

- poszczególne funkcje są wykonywane w odrębnych lokalizacjach przeznaczonych dla tych funkcji”;

- w interpretacji indywidualnej z dnia 6 maja 2019 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.103.2019.2.PS, wskazano na następujące elementy wyodrębnienia organizacyjnego: „możliwość przypisania składników majątkowych, które będą wykorzystywane w obrębie zorganizowanej części przedsiębiorstwa; możliwość samodzielnej realizacji zadań z uwagi na posiadane zasoby materialne i niematerialne stanowiące zorganizowaną całość; istnienie możliwości rozgraniczenia poszczególnego segmentu działalności, jak również odrębny sposób kierowania nim; przyporządkowanie zobowiązań itp.”;

- w interpretacji indywidualnej z dnia 8 grudnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB2- 1.4010.365.2020.4.AT, wskazano na następujące elementy wyodrębnienia organizacyjnego:

- funkcjonowanie w ramach sporządzonej struktury organizacyjnej Spółki oraz w oparciu o wewnętrzne procedury i procesy m.in. proces P5 - Obsługa Klienta – Pion Przemysłowy;

- wyodrębnienie organizacyjne Działu obsługi klienta korporacyjnego jako zespołu składników materialnych i niematerialnych w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki w drodze uchwały Zarządu Spółki;

- Dział obsługi klienta korporacyjnego posiada wyodrębnione składniki materialne (m.in. kontenery, magazyny kontenerowe, pojemniki MGB) oraz składniki niematerialne (m.in. baza klientów, wiedza i doświadczenie pracowników, oprogramowanie komputerowe wytworzone przez Spółkę i dotyczące obsługi klientów korporacyjnych przynależne do Działu obsługi klienta korporacyjnego).

3) Wyodrębnienie finansowe:

Zgodnie z przyjętą praktyką organów podatkowych, wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie danych finansowych do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 9 lutego 2018 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.367.2017.1.JF, organ stwierdził, że: „o wyodrębnieniu finansowym można zatem już mówić w przypadku istnienia samej możliwości wyodrębnienia podstawowych informacji o sytuacji finansowej i majątkowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wyodrębnienia finansowego nie należy utożsamiać zatem z pełną samodzielnością finansową”.

Powyższe poparte jest również licznymi wyrokami sądów administracyjnych, w tym także Naczelnego Sądu Administracyjnego (np. wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 stycznia 2017 r., sygn. II FSK 2463/16; wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 stycznia 2017 r., sygn. II FSK 2991/15).

4) Wyodrębnienie funkcjonalne:

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe i niemajątkowe wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Kwestia wyodrębnienia funkcjonalnego stanowi istotę uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Przesłanka ta była przedmiotem rozważań w licznych wyrokach sądów administracyjnych, interpretacjach organów podatkowych, a także orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”). Jak wynika z wyroku TSUE z dnia 10 listopada 2011 r., sygn. C-444/10, „przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części (...) wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej”.

Podobne do powyższego stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych.

Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie „kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego, sprowadza się natomiast do zbadania, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. W istocie, aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy” (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 19 września 2017 r., sygn. I SA/Kr 796/17).

W praktyce organów podatkowych w zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego można wskazać na następujące przykłady interpretacji indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

- w interpretacji indywidualnej z dnia 4 czerwca 2020 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.180.2020.3.ISK wskazano: „Wydzielone składniki majątku mają charakter funkcjonalnej całości, która służy do prowadzenia działalności handlowej i pozwala na realizację w sposób samodzielny określonych zadań gospodarczych w ramach działalności handlowej. W składnikach planowanego aportu mieszczą się pracownicy przydzieleni do zadań w zakresie działalności handlowej, oraz składniki obecnie służące do wykonywania tej działalności jak należności, zobowiązania, licencje na oprogramowanie, środki pieniężne, zapasy, maszyny i urządzenia stanowiące środki trwałe (samochody, chłodnie, wózki widłowe, komputery itp.), wyposażenie i narzędzia niestanowiące środków trwałych”;

- w interpretacji indywidualnej z dnia 24 czerwca 2019 r., sygn. 0111-KDIB3- 2.4012.304.2019.1.MD wskazano: „zbywany zespół składników majątkowych i niemajątkowych, praw i obowiązków wynikających z wiążących umów handlowych z klientem i dostawcami oraz z umów zawartych z pracownikami jest ze sobą ściśle powiązany i zorganizowany na tyle, że w kształcie zbywanym jest zdolny do realizacji określonych zadań gospodarczych. Po dokonaniu transakcji zbycia nabywca – nowo powołana spółka będzie mogła kontynuować dotychczasową działalność bez konieczności połączenia nabywanych składników majątku z innymi czy dokonania jakiejkolwiek ich modyfikacji”;

- w interpretacji indywidualnej z dnia 19 lutego 2021 r., sygn. 0111-KDIB1- 1.4010.562.2020.1.MF, wskazano, że: „za wyodrębnieniem funkcjonalnym powinno przemawiać również to, iż Dział Dostawcy Usług będzie zdolny do samodzielnego generowania przychodów. Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność operacyjna już teraz jest źródłem przychodów, w związku z czym jej wydzielenie do X SP nie powinno wpłynąć na tę okoliczność z uwagi na różne rodzaje działalności każdego z działów oraz różny portfel klientów”;

- w interpretacji indywidualnej z dnia 8 grudnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB2- 1.4010.365.2020.4.AT, wskazano na następujące elementy wyodrębnienia funkcjonalnego:

- „zespół składników materialnych i niematerialnych wchodzących w skład Działu obsługi klienta korporacyjnego stanowi niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze, oparte o samodzielną gospodarkę finansową wyodrębnioną z gospodarki finansowej Spółki;

- składniki majątkowe przyporządkowane do Działu obsługi klienta korporacyjnego służą realizacji określonych zadań gospodarczych, obejmujących jako główną działalność: obsługę klientów korporacyjnych w zakresie organizacji zarządzania gospodarką odpadami”.

5) Kwalifikacja nieruchomości komercyjnych jako ZCP na gruncie ustawy o VAT:

W zakresie kwalifikacji wydzielanego majątku należy również wskazać na istotny aspekt określenia, czy wydzielany majątek w postaci nieruchomości komercyjnych stanowi ZCP. W objaśnieniach podatkowych dotyczących opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości wskazuje się wyraźnie, że aby dany zespół składników majątkowych można było zakwalifikować jako ZCP na gruncie ustawy o VAT, w momencie dokonania transakcji powinny zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

- przenoszony na nabywcę zespół składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i wystarczający do prowadzenia tej działalności;

- nabywca – w ramach swojej działalności – ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.

Przy ocenie faktycznej możliwości kontynuowania działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji należy ocenić czy zespół składników majątkowych zawiera składniki pozwalające na kontynuowanie działalności gospodarczej realizowanej uprzednio przez zbywcę bez konieczności angażowania przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki – za wyłączeniem okoliczności/przedmiotów mających charakter czysto administracyjno-techniczny.

Przy ocenie czy nabywca nieruchomości komercyjnych ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę należy uwzględnić całokształt okoliczności związanych z transakcją ocenianych na moment zawarcia transakcji, a w szczególności podjęcie przez nabywcę działań potwierdzających jego zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę.

2. Spełnienie przez zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu nieruchomości definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o VAT oraz ustawy o CIT.

1) Zespół wydzielanych składników może być przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych:

W zakresie przesłanki istnienia zespołu wydzielanych składników Wnioskodawca pragnie wskazać, że wydzielane ze Spółki składniki materialne i niematerialne stanowić będą zespół przeznaczony do realizacji określonego celu gospodarczego, tj. do prowadzenia działalności polegającej na wynajmie nieruchomości. W konsekwencji, składniki materialne i niematerialne nie będą stanowić przypadkowego zbioru, lecz będą pozostawać w ścisłych zależnościach funkcjonalnych. O powyższym świadczy chociażby fakt, że w skład wyodrębnionego zespołu składników materialnych i niematerialnych wchodzić będą prawa, obowiązki, należności i zobowiązania wobec kontrahentów i osób trzecich związane z działalnością w zakresie wynajmu nieruchomości. Ponadto, w ramach planowanego podziału do spółki przejmującej zostaną przeniesieni pracownicy, których praca jest związana z działalnością Spółki w zakresie wynajmu nieruchomości.

W odniesieniu do warunku przeznaczenia wydzielanych składników do realizacji określonych zadań gospodarczych Wnioskodawca pragnie podkreślić, że wydzielane ze Spółki składniki materialne i niematerialne stanowić będą wystarczające zaplecze do kontynuacji działalności związanej z wynajmem nieruchomości prowadzonej przez Spółkę do momentu podziału. Powyższe potwierdza fakt, że obecnie Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wynajmu nieruchomości przy wykorzystaniu składników, które zostaną przekazane w ramach podziału do spółki przejmującej.

W świetle powyższego należy uznać, że składniki przeznaczone do prowadzenia działalności gospodarczej związanej z wynajmem nieruchomości stanowią zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji zadań związanych z wynajmem nieruchomości.

2) Zespół wydzielanych składników materialnych i niematerialnych będzie wyodrębniony organizacyjnie (wyodrębnienie organizacyjne):

Zdaniem Wnioskodawcy, zespół składników materialnych i niematerialnych dotyczących wynajmu nieruchomości będzie spełniać przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego przed dniem podziału.

Za powyższym przemawiają następujące argumenty:

- przed dniem podziału będzie stanowił on wyodrębnioną na mocy uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników jednostkę organizacyjną w ramach struktury Spółka;

- składniki majątkowe są precyzyjnie alokowane odpowiednio do działalności związanej z wynajmem nieruchomości;

- widoczna jest odrębna funkcja jednostki organizacyjnej, składników materialnych i niematerialnych oraz pracowników, którą jest wynajem nieruchomości.

3) Zespół wydzielanych składników materialnych i niematerialnych będzie wyodrębniony finansowo (wyodrębnienie finansowe):

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, obok podstawowej księgowości, która jest prowadzona przez Spółkę zgodnie z wymaganiami ustawowymi, Wnioskodawca prowadzi osobną ewidencję księgową dla działalności związanej z wynajmem nieruchomości oraz działalności związanej z produkcją (…). Na podstawie powyższej ewidencji Spółka jest w stanie wydzielić przychody i koszty związane z działalnością wydzielanego zespołu składników oraz z działalnością zespołu składników, który pozostanie w Spółce.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu nieruchomości będzie spełniać przesłankę wyodrębnienia finansowego przed dniem podziału.

 4) Zespół wydzielanych składników materialnych i niematerialnych mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane zadania gospodarcze (wyodrębnione funkcjonalne):

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu nieruchomości spełniać będzie przesłankę wyodrębnienia funkcjonalnego. Za powyższym przemawiają następujące argumenty:

- omawiany zespół składników materialnych i niematerialnych pełni odrębną funkcję w ramach Spółki, którą jest działalność związana z wynajmem nieruchomości;

- ponadto, w odniesieniu do powyższego należy dodatkowo podkreślić, że wydzielany zespół składników materialnych i niematerialnych jest wystarczający do realizacji zadań gospodarczych w zakresie wynajmu nieruchomości, w związku z czym posiada potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy zajmujący się wynajmem nieruchomości;

- do działalności związanej z wynajmem nieruchomości są przypisane składniki materialne i niematerialne służące do jej prowadzenia.

 5) Przeniesiony do spółki przejmującej zespół składników materialnych i niematerialnych spełnia przesłanki kwalifikacji nieruchomości komercyjnych jako ZCP na gruncie ustawy o VAT:

Zdaniem Wnioskodawcy, zespół składników materialnych i niematerialnych dotyczących wynajmu nieruchomości będzie spełniać przesłanki kwalifikacji nieruchomości komercyjnych jako ZCP na gruncie ustawy o VAT.

Za powyższym przemawiają następujące argumenty:

- wydzielany zespół składników materialnych i niematerialnych jest wystarczający do prowadzenia działalności gospodarczej związanej z wynajmem nieruchomości w dotychczasowym zakresie bez konieczności podjęcia przez spółkę przejmującą dodatkowych działań;

- spółka przejmująca ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez Spółka przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.

Jednocześnie Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dla uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu nieruchomości za zorganizowaną część przedsiębiorstwa bez znaczenia powinien pozostawać fakt, że wskutek podziału Spółka będzie wynajmować od spółki przejmującej powierzchnie, które obecnie są wykorzystywane na potrzeby jej działalności operacyjnej, co będzie wiązało się z koniecznością zawarcia stosownej umowy najmu. Powyższe wynika bowiem z braku możliwości zawarcia stosownej umowy najmu przed podziałem (tj. Spółka nie może być jednocześnie najemcą i wynajmującym).

3. Spełnienie przez zespół składników materialnych i niematerialnych pozostających w Spółce definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o CIT.

1) Pozostający w Spółce zespół składników materialnych i niematerialnych może być przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych:

W zakresie przesłanki istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych, Wnioskodawca pragnie wskazać, że pozostające w Spółce składniki materialne i niematerialne stanowią zespół przeznaczony do realizacji określonego celu gospodarczego tj. do prowadzenia działalności w zakresie produkcji (…). Są to funkcjonalnie powiązane oraz współpracujące ze sobą aktywa, które służą do prowadzenia ww. rodzaju działalności. W konsekwencji, składniki materialne i niematerialne nie stanowią przypadkowego zbioru, lecz pozostają w ścisłych zależnościach funkcjonalnych.

W odniesieniu do warunku przeznaczenia wydzielanych składników do realizacji określonych zadań gospodarczych Wnioskodawca pragnie podkreślić, że pozostający w Spółce zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi wystarczające zaplecze do kontynuacji działalności prowadzonej przez Spółkę do momentu podziału w zakresie produkcji (…). Świadczy o tym fakt, że obecnie Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji (…), natomiast po dokonaniu podziału przez wydzielenie działalność ta będzie mogła być kontynuowana w sposób nieprzerwany przez zespół składników materialnych i niematerialnych niewydzielonych do spółki przejmującej.

Jednocześnie należy wskazać, że po dokonaniu podziału, spółka przejmująca niezwłocznie zawrze umowę najmu z Spółka w zakresie nieruchomości, z których korzysta w ramach działalności operacyjnej.

W związku z powyższym, planowane wydzielenie nie zakłóci prowadzenia działalności gospodarczej związanej z produkcją (…).

W świetle powyższego należy uznać, że pozostające w Spółce składniki stanowić będą zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji zadań w zakresie produkcji (…).

2) Pozostający w Spółce zespół składników materialnych i niematerialnych będzie wyodrębniony organizacyjnie (wyodrębnienie organizacyjne):

Zdaniem Wnioskodawcy, pozostający w Spółka zespół składników materialnych i niematerialnych będzie spełniać przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego przed dniem podziału.

Za powyższym przemawiają następujące argumenty:

- przed dniem podziału będzie stanowił on wyodrębnioną na mocy uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników jednostkę organizacyjną w ramach struktury Spółki;

- składniki majątkowe są co do zasady precyzyjnie alokowane odpowiednio do działalności związanej z produkcją (…);

- widoczna jest odrębna funkcja jednostki organizacyjnej, składników materialnych i niematerialnych oraz pracowników, którą jest produkcja (…).

3) Przeniesiony do spółki przejmującej zespół składników materialnych i niematerialnych będzie wyodrębniony finansowo (wyodrębnienie finansowe):

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, obok podstawowej księgowości, która jest prowadzona przez Spółka zgodnie z wymaganiami ustawowymi, Wnioskodawca prowadzi osobną ewidencję księgową dla działalności związanej z produkcją (…) oraz działalności związanej z wynajmem nieruchomości. Na podstawie powyższej ewidencji Spółka jest w stanie wydzielić przychody i koszty związane z działalnością zespołu składników pozostającego w Spółka oraz z działalnością zespołu składników, który zostanie wydzielony.

Zdaniem Wnioskodawcy powyższe elementy przesądzają jednoznacznie o wyodrębnieniu finansowym pozostającego w Spółka zespołu składników.

 4) Pozostający w Spółka zespół składników materialnych i niematerialnych mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane zadania gospodarcze (wyodrębnione funkcjonalne):

Wnioskodawca uważa, że zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie produkcji (…) spełniać będzie przesłankę wyodrębnienia funkcjonalnego.

Za powyższym przemawiają następujące argumenty:

- podstawową funkcją zespołu składników, który pozostanie w Spółka będzie działalność gospodarcza w zakresie produkcji (…);

- pozostający w Spółka zespół składników materialnych i niematerialnych jest wystarczający do realizacji zadań gospodarczych w zakresie produkcji (…), w związku z czym posiada potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy;

- po dniu podziału Spółka zamierza kontynuować działalność związaną z produkcją (…) w dotychczasowym zakresie oraz nie przewiduje celowego ograniczenia wolumenu powyższej działalności;

- do działalności związanej z produkcją (…) są przypisane składniki materialne i niematerialne służące do jej prowadzenia.

Podsumowanie stanowiska własnego Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 i 2:

W świetle wyżej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego oraz powołanych przepisów prawa i argumentów należy stwierdzić, że zarówno zespół składników materialnych i niematerialnych wydzielanych do spółki przejmującej, jak również pozostający w Spółka przeznaczone będą do realizacji określonego celu gospodarczego oraz zostaną wyodrębnione na płaszczyźnie:

- organizacyjnej tj. stanowić będą wyodrębnione zespoły składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, które zarazem mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwa realizujące te zadania;

- finansowej, tj. na podstawie prowadzonej przez Wnioskodawcę wewnętrznej ewidencji księgowej możliwe będzie przyporządkowanie przede wszystkim kosztów i przychodów oraz zobowiązań i należności do wydzielanej działalności i działalności pozostającej w Spółka;

- funkcjonalnej, tj. opisane we wniosku zespoły składników materialnych i niematerialnych będą wystarczające do samodzielnego wykonywania zadań gospodarczych, a gospodarczą niezależność zespołów wspierać będzie organizacyjne i finansowe wyodrębnienie przypisanych do nich składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

Wobec powyższego, podsumowując stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, należy stwierdzić, że:

- zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu nieruchomości, który zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego będzie przenoszony przez Spółka w drodze podziału przez wydzielenie, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, w związku z czym do czynności tej nie znajdą zastosowanie przepisy ustawy o VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, w zakresie podatku od towarów i usług, jest prawidłowe.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz.U. z 2022 r., poz. 931, ze zm.; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o VAT”):

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że:

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy o VAT:

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu) itp.

Wnioskodawca podał w opisie zdarzenia przyszłego, że planuje dokonanie podziału Spółki w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 1467, ze zm.; dalej jako: „KSH” lub „Kodeks spółek handlowych”).

Stosownie do postanowień art. 528 § 1 Ksh:

Natomiast zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 Ksh:

Stosownie do art. 531 § 1 k.s.h.:

Zgodnie z art. 531 § 2 k.s.h.:

Cechą szczególną trybu podziału spółki wskazanego w art. 529 § 1 pkt 4 Ksh jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, nie traci swojej podmiotowości prawnej, a jedynie zmniejsza swój majątek o część, która jest przenoszona do istniejącego podmiotu (następuje tylko przeniesienie części majątku tej spółki na inną spółkę już istniejącą lub nowo zawiązaną).

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa albo zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT stanowi, że:

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług wydzielenie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś wydzielenia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia z wydzieleniem zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy dokładnie przeanalizować zarówno to jakie składniki majątku będą przedmiotem wydzielenia, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności wydzielanego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Przy dokonaniu tej analizy pomocne, a czasami nawet niezbędne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes C-497/01 „(...) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami materialnymi, które łącznie, stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle normy Dyrektywy 2006/112/WE Rady – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C 444/10 Finanzamt Lüdenscheid przeciwko Christel Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak i nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak już powyżej wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników. Przy tym punktem odniesienia jest tutaj rola jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim, w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Państwa wątpliwości w zakresie podatku od towarów i usług dotyczą ustalenia, czy przenoszony przez wydzielenie zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu nieruchomości będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a tym samym czynność podziału nie będzie podlegała opodatkowaniu zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że planują Państwo przeprowadzenie podziału spółki, Spółka poprzez przeniesienie części majątku związanej z prowadzeniem działalności w zakresie wynajmu nieruchomości na spółkę, która zostanie zawiązana przed dokonaniem podziału.

Są Państwo producentem (…), specjalizującym się w produkcji (…). Ponadto prowadzą Państwo działalność w zakresie wynajmu nieruchomości.

W ramach podziału z majątku Spółka zostanie wydzielony zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu nieruchomości, w skład którego wchodzą m.in.:

- nieruchomości:

- (…);

- osoby zatrudnione na podstawie umowy o pracę oraz na podstawie innych stosunków prawnych związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w zakresie wynajmu nieruchomości;

- prawa, obowiązki, należności i zobowiązania wobec kontrahentów i osób trzecich związane z działalnością w zakresie wynajmu nieruchomości.

Przedmiotem działalności spółki przejmującej będzie wynajem nieruchomości. Działalność w takim zakresie spółka przejmująca będzie prowadzić w odniesieniu do zespołu składników materialnych i niematerialnych, który będzie przedmiotem transakcji. Po dokonaniu podziału, spółka przejmująca ma zawrzeć umowę ze Spółką w zakresie nieruchomości, z których korzysta w ramach działalności operacyjnej.

Obecnie, w ramach struktury organizacyjnej Spółka, funkcjonują dwie jednostki organizacyjne wydzielone w drodze uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z dnia 29 grudnia 2022 r, tj.:

1. zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie produkcji (…);

2. zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu nieruchomości.

Obok ewidencji księgowej, która jest prowadzona przez Spółkę, prowadzą Państwo osobną ewidencję księgową dla działalności związanej z wynajmem nieruchomości oraz działalności związanej z produkcją (...). Na podstawie powyższej ewidencji jesteście Państwo w stanie wydzielić przychody i koszty związane z działalnością wydzielanego zespołu składników oraz z działalnością zespołu składników, który pozostanie w Spółce. Ponadto, w odniesieniu do działalności wydzielanej, prowadzą Państwo osobny rachunek bankowy przy wykorzystaniu którego realizowane są zdarzenia gospodarcze związane z wydzielaną działalnością.

Przed dokonaniem podziału poszczególne środki trwałe i wartości niematerialne i prawne przyporządkowane będą do poszczególnych jednostek organizacyjnych Spółki. Możliwe będzie również wyodrębnienie zobowiązań oraz należności związanych z działalnością w zakresie wynajmu nieruchomości.

W ramach opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego nastąpi również przejęcie przez nową spółkę pracowników w trybie przewidzianym w art. 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1510 ze zm.).

Należy wskazać, że prowadzona przez Spółkę działalność gospodarcza w zakresie wynajmu nieruchomości jest przedmiotowo i funkcjonalnie odrębna od pozostałej działalności Spółki dotyczącej produkcji (…).

Do działalności związanej z wynajmem nieruchomości przypisane są składniki materialne i niematerialne służące do prowadzenia działalności związanej z wynajmem nieruchomości, które będą wchodziły w skład przedmiotu transakcji. Spółka przejmująca ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie.

Zestawiając przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego z przywołanymi przepisami prawa oraz orzecznictwem TSUE i analizując go w kontekście zadanego we wniosku pytania, wskazać należy, że część Spółka zajmująca się wynajmem nieruchomości stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Jak bowiem wynika z opisu zdarzenia przyszłego, zespół składników materialnych i niematerialnych składający się na prowadzoną działalność w zakresie wynajmu, jest wyodrębniony na płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy.

Wyodrębnienie organizacyjne wynika z ww. uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników, dotyczących przyjęcia nowej struktury organizacyjnej, na podstawie której wyodrębniono m.in. zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu nieruchomości.

Składniki materialne i niematerialne składające się na przenoszony dział nie stanowią przypadkowego zbioru, lecz pozostają w ścisłych zależnościach funkcjonalnych. Wszystkie aktywa, w tym środki trwałe i wartości niematerialne i prawne, będą służyły prowadzeniu działalności związanej z wynajmem nieruchomości. W skład wyodrębnionego zespołu składników materialnych i niematerialnych wchodzić będą prawa, obowiązki, należności i zobowiązania wobec kontrahentów i osób trzecich związane z działalnością w zakresie wynajmu nieruchomości.

Wyodrębnienie finansowe należy wywnioskować z faktu, że obok podstawowej księgowości, która jest prowadzona przez Spółkę, Spółka prowadzi osobną ewidencję księgową dla działalności związanej z wynajmem nieruchomości oraz działalności związanej z produkcją (…). Na podstawie powyższej ewidencji Spółka jest w stanie wydzielić przychody i koszty, jak również zobowiązania i należności związane z działalnością wydzielanego zespołu składników oraz z działalnością zespołu składników, który pozostanie w Spółce oraz określić wynik finansowy dla zespołu składników materialnych i niematerialnych będącego przedmiotem wydzielenia.

Wyodrębnienie funkcjonalne wynika z charakteru wydzielonych składników. Na dzień transakcji dział zajmujący się wynajmem nieruchomości będzie posiadał zdolność do niezależnego działania jako przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze w zakresie wynajmu nieruchomości. Działanie to nie będzie wymagało zaangażowania innych środków materialnych lub niematerialnych, czy podejmowania dodatkowych działań. W przenoszonych składnikach będą znajdować się pracownicy przydzieleni do działalności związanej z wynajmowaniem nieruchomości jak również aktywa, środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, zobowiązania i należności. Przy tym Spółka Przejmująca ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie.

Powyższe wskazuje na to, że jednostka organizacyjna zajmująca się wynajmem nieruchomości jest na tyle zorganizowana, że może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania wykonywane w przedsiębiorstwie Spółki. Spełnione są przesłanki warunkujące wyodrębnienie organizacyjne, finansowe oraz funkcjonalne.

Tym samym wspomniane powyżej składniki materialne i niematerialne wydzielane ze Spółki (działalność gospodarcza w zakresie wynajmu nieruchomości), będą stanowiły na dzień przeniesienia zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

W kwestii zastosowania regulacji zawartej w art. 6 pkt 1 ustawy trzeba mieć na uwadze, że sformułowanie zawarte w przepisie, zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy rozumieć w sposób funkcjonalny, a nie tylko werbalny, tzn. analizując, czy dany zespół aktywów, który jest przedmiotem zbycia, pozwala na prowadzenie i służy w sposób trwały prowadzeniu samodzielnej działalności gospodarczej nabywcy, realizowanej uprzednio w przedsiębiorstwie zbywcy. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego przedmiotem działalności spółki przejmującej będzie wynajem nieruchomości. Działalność w takim zakresie spółka przejmująca będzie prowadzić w odniesieniu do zespołu składników materialnych i niematerialnych, który będzie przedmiotem przeniesienia, w związku z czym ww. zespół składników będzie służył nabywcy do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej.

Mając na uwadze opis sprawy należy stwierdzić, że przeniesienie składników materialnych i niematerialnych, składających się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości, do Spółki przejmującej, która będzie kontynuowała dotychczasową działalność Spółki dzielonej i realizowała ją z wykorzystaniem tego zespołu składników, będzie wyłączone od opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Tym samym Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku w zakresie podatku od towarów i usług (pytanie nr 1 we wniosku), w odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (pytanie nr 2 we wniosku) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Państwo, w treści składanego wniosku, kształtujecie jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenia przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, jak również w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji wskazać należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych oraz konkretnych stanów prawnych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

godnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm. dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.