Interpretacja indywidualna z dnia 3 stycznia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT2.4011.655.2022.2.KC

Czy w przedstawionym stanie faktycznym Pana wydatki można uznać za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uprawniające do zwolnienia z podatku dochodowego?

Interpretacja indywidualna

 – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 października 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 10 października 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zastosowania zwolnienia przedmiotowego. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 20 grudnia 2022 r. (data wpływu 23 grudnia 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

(…) listopada 2017 r. w drodze darowizny nabył Pan prawo własności nieruchomości stanowiącej niezabudowaną działkę gruntu.

(…) marca 2018 r. dokonał Pan sprzedaży powyższej nieruchomości za cenę 150 000 zł.

Odpłatne zbycie nieruchomości zostało dokonane przed upływem pięciu lat od jej nieodpłatnego nabycia.

Cały przychód, z odpłatnego zbycia powyższej nieruchomości, został przeznaczony przez Pana na budowę domu mieszkalnego, w którym zamieszkiwać miał Pan oraz Pana małżonka. Wszystkie wydatki dokumentowane były fakturami VAT i umowami, w których nabywcą towaru lub usługi był wyłącznie Pan.

Budowa domu mieszkalnego realizowana była na nieruchomości gruntowej niezabudowanej, którą Pana małżonka nabyła w drodze darowizny. Nieruchomość ta stanowiła więc w tym czasie jej majątek osobisty.

Wydatki na budowę domu mieszkalnego, o którym mowa powyżej, zostały poniesione przez Pana nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości stanowiącej niezabudowaną działkę gruntu.

Pan oraz Pana małżonka od razu uzgodnili, że będą wspólnie realizowali budowę domu mieszkalnego, tzn. w ten sposób, iż Pan będzie przeznaczał na inwestycję środki ze sprzedaży nieruchomości wchodzącej w skład Pana majątku osobistego (ww. niezabudowanej działki gruntu), a „wkład” małżonki stanowiła będzie jej niezabudowana nieruchomość gruntowa.

Po skończonej inwestycji strony zawarły umowę majątkową małżeńską na mocy, której rozszerzyły wspólność ustawową małżeńską także na nieruchomość, na której realizowana była inwestycja. W związku z zawartą umową majątkową zrzekł się Pan ewentualnego roszczenia przyszłego o rozliczenie nakładów poniesionych na nieruchomość, która poprzednio stanowiła majątek osobisty Pana małżonki.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego

Umowa rozszerzająca wspólność ustawową małżeńską została zawarta (…) sierpnia 2022 r.

Dom jest położony w A., ul. (…).

Potwierdził Pan, że w domu na budowę którego przeznaczył środki uzyskane z odpłatnego zbycia nieruchomości (…) marca 2018 r. realizuje własne cele mieszkaniowe. Zamieszkuje Pan w tym domu wraz ze swoją rodziną na stałe i jest to Pana jedyne miejsce zamieszkania.

Pytanie

Czy w przedstawionym stanie faktycznym Pana wydatki można uznać za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uprawniające do zwolnienia z podatku dochodowego?

Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie, w opisanym stanie faktycznym wydatki poniesione przez Pana na wybudowanie domu mieszkalnego na nieruchomości Pana małżonki (niezabudowanej działce gruntu) stanowią wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uprawniające do zwolnienia z podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Kluczowe zdaje się być określenie pojęcia „własnego celu mieszkaniowego”. Podatnikowi znane są interpretacje podatkowe oraz orzecznictwo Sądów Administracyjnych, w którym wskazuje się, że wydatki poniesione na zabudowę nieruchomości innego podmiotu nie wpisują się w pojęcie własnego celu mieszkaniowego.

Jednak w opisanym stanie faktycznym, w którym:

‒istniało porozumienie, że podatnik stanie się współwłaścicielem nieruchomości po jej zabudowaniu;

‒wszystkie wydatki były ponoszone przez niego i były udokumentowane imiennymi fakturami wystawionymi na niego;

‒porozumienie, o którym mowa w pkt. 1 zostało zrealizowane tj. doszło do umowy majątkowej rozszerzającej wspólność ustawową w wyniku czego podatnik stał się współwłaścicielem nieruchomości;

‒wpisuje się w definicję wydatku poniesionego na zaspokojenie własnego celu mieszkaniowego w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na mocy art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a)nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b)spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c)prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d)innych rzeczy,

jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie.

W myśl powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z opisu zdarzenia wynika, że (…) listopada 2017 r. w drodze darowizny nabył Pan prawo własności nieruchomości stanowiącej niezabudowaną działkę gruntu. (…) marca 2018 r. dokonał Pan sprzedaży powyższej nieruchomości za cenę 150 000 zł. Cały przychód, z odpłatnego zbycia powyższej nieruchomości, został przeznaczony przez Pana na budowę domu mieszkalnego. Budowa domu mieszkalnego realizowana była na nieruchomości gruntowej niezabudowanej, którą Pana małżonka nabyła w drodze darowizny. Nieruchomość ta stanowiła więc w tym czasie jej majątek osobisty. Wydatki na budowę domu mieszkalnego, o którym mowa powyżej, zostały poniesione przez Pana nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości stanowiącej niezabudowaną działkę gruntu. Po skończonej inwestycji (…) sierpnia 2022 r. strony zawarły umowę majątkową małżeńską na mocy, której rozszerzyły wspólność ustawową małżeńską także na nieruchomość, na której realizowana była inwestycja. W domu, na budowę którego przeznaczył środki uzyskane z odpłatnego zbycia nieruchomości (…) marca 2018 r. realizuje Pan własne cele mieszkaniowe. Zamieszkuje Pan w tym domu wraz ze swoją rodziną na stałe i jest to Pana jedyne miejsce zamieszkania.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że odpłatne zbycie (…) marca 2018 r. nieruchomości nabytej (…) listopada 2017 r., które nastąpiło przed upływem 5 lat, licząc od końca roku, w którym nastąpiło jej nabycie, stanowi dla Pana źródło przychodu w rozumieniu powołanego wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegającego opodatkowaniu.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Na podstawie art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 30e ust. 4 komentowanej ustawy:

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1)dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2)dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

W myśl natomiast art. 30e ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2018 r.:

Wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Tym samym, aby dochód z tytułu zbycia nieruchomości był w całości zwolniony z podatku dochodowego, cały przychód ze zbytej nieruchomości musi być wydatkowany na własne cele mieszkaniowe – wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w terminie wskazanym przez ustawodawcę.

W tym miejscu wskazać należy, że z dniem 29 grudnia 2020 r. weszło w życie rozporządzenie Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 23 grudnia 2020 r. w sprawie przedłużenia terminu na wydatkowanie na własne cele mieszkaniowe przychodu uzyskanego w 2018 r. z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 2368).

Zgodnie z § 1 ww. rozporządzenia przedłuża się do dnia 31 grudnia 2021 r. termin na wydatkowanie przez podatnika na własne cele mieszkaniowe przychodu uzyskanego w 2018 r. z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.).

Zatem, w odniesieniu do przedstawionego przez Pana stanu faktycznego znajdzie zastosowanie powyższy przepis przedłużający do dnia 31 grudnia 2021 r. termin na wydatkowanie na własne cele mieszkaniowe przychodu uzyskanego w 2018 r. z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podkreślenia wymaga, że za uprawniające do zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 wyżej powołanej ustawy, uznać można tylko takie wydatki, które poniesione zostaną na „własne cele mieszkaniowe”. Podatnik, wydatkując przychód ze sprzedaży nieruchomości na ww. cele powinien faktycznie w nowo zakupionej nieruchomości realizować własne cele mieszkaniowe, a więc mieszkać i być jej właścicielem lub współwłaścicielem.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy:

Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

a)nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b)nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c)nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d)budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e)rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

‒położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Z art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2018 r. – wynika, że:

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Na podstawie art. 21 ust. 27 ww. ustawy:

W przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe.

Stosownie do art. 21 ust. 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1)nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub

2)budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

‒przeznaczonych na cele rekreacyjne.

W tym miejscu wskazać należy, że z istoty rozwiązania zawartego w zacytowanym art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że podstawową okolicznością decydującą o nabyciu prawa do przedmiotowego zwolnienia jest przeznaczenie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości nie później niż w okresie wskazanym przez ustawodawcę, na określone w art. 21 ust. 25 ww. ustawy własne cele mieszkaniowe.

Odnosząc przedstawione powyżej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z powołanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest fakt wydatkowania w ustalonym ustawą okresie przychodu ze zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego na wskazane w art. 21 ust. 25 cele mieszkaniowe, w tym m.in. na budowę własnego budynku mieszkalnego.

Zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Wszelkie ulgi i zwolnienia są też wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji RP stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym podkreślenia wymaga fakt, że tylko określone zdarzenia prawne bądź spełnienie określonych przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia z opodatkowania - skutkuje zwolnieniem przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w prawie podatkowym w stosunku do wszelkich ulg i zwolnień zabronione jest stosowanie rozszerzającej wykładni przepisów.

Z istoty rozwiązania zawartego w ww. przepisach wynika, że aby dochód uzyskany z odpłatnego zbycia mógł korzystać z omawianego zwolnienia, podatnik powinien uzyskany przychód przeznaczyć m.in. na budowę budynku mieszkalnego.

Wskazać przy tym należy, że Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach: z dnia 28 maja 2019 r., sygn. akt II FSK 1754/17 oraz z dnia 13 listopada 2018 r., sygn. akt II FSK 3228/16 wyjaśnił, że brzmienie przepisu (art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) jest czytelne i jasne, pozwalające przy zastosowaniu metod wykładni językowej odczytać treść normy prawnej w stopniu koniecznym i wystarczającym do identyfikacji zakresu zwolnienia podatkowego. Wynika z niego niewątpliwie, że poniesienie wydatków na własne cele mieszkaniowe to poniesienie wydatku na budowę budynku, który stanowi własność albo współwłasność podatnika w rozumieniu prawa cywilnego, przy czym zwolnienie przysługuje, jeżeli wydatki na ten właśnie cel zostały poczynione w okresie wskazanym przez ustawodawcę. Jest oczywiste, że aby poczynić wydatki na tak określony cel, trzeba być właścicielem (współwłaścicielem) nieruchomości, na którą czyni się wydatki - i to w terminie zakreślonym w przepisie. Inaczej nie dochodzi do poniesienia wydatków na własne cele mieszkaniowe, co wyklucza możliwość skorzystania ze zwolnienia.

Zauważyć również należy, że stosownie do art. 47 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360):

Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

W myśl natomiast art. 48 Kodeksu cywilnego:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są więc z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości zgodnie z zasadą superficies solo cedit, w myśl której własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości. Budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności. Odrębnym przedmiotem własności budynek będzie wówczas, gdy wzniesiono go na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym.

Zatem, biorąc pod uwagę konstrukcję ww. przepisu stwierdzić należy, że budynek trwale związany z nieruchomością gruntową stanowi jej część składową co oznacza, że właścicielem zarówno gruntu, jak i budynku wzniesionego na tym gruncie, jest zawsze właściciel nieruchomości gruntowej, na której budynek ten został wybudowany.

Pana wątpliwość dotyczy możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, w sytuacji gdy środki uzyskane z odpłatnego zbycia nieruchomości przeznaczył Pan na budowę domu na działce należącej do Pana małżonki, a zawarcie umowy rozszerzającej współwłasność małżeńską nastąpiło …. sierpnia 2022 r.

W kontekście Pana wątpliwości wyjaśnić należy, że stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane przepisami ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1359 ze zm.).

Na podstawie art. 31 § 1 tej ustawy:

Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Jak wynika z art. 33 pkt 2 Kodeksu:

Do majątku osobistego każdego z małżonków należą przedmioty majątkowe nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił.

Należy podkreślić, że przedmioty, o których mowa w art. 33 Kodeksu, tj. należące do majątku osobistego danego małżonka, pomimo istnienia wspólnoty majątkowej między małżonkami nie stanowią ich majątku wspólnego. Przedmioty takie stanowią majątek odrębny danego małżonka. Innymi słowy sam fakt, że między małżonkami istnieje wspólność ustawowa nie czyni małżonków współwłaścicielami majątku osobistego jednego z nich. Zatem zgodnie z przepisami prawa rodzinnego o zaliczeniu przedmiotów majątkowych do wspólnego czy też odrębnego majątku decyduje przede wszystkim moment oraz sposób ich nabycia.

Nieruchomości nabyte przez darowiznę zgodnie z art. 33 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego stanowią wyłączną własność małżonka, którą może on swobodnie rozporządzać bez zgody drugiego z nich.

Małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa). Umowa rozszerzająca wspólność majątkową małżeńską uregulowana została w art. 47 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego.

Jest to umowa, której celem jest ustanowienie ustroju majątkowego między małżonkami w sposób odmienny od przewidzianego w przepisach o wspólności ustawowej. Umowy o rozszerzenie wspólności ustawowej w zakresie, w jakim ustanawiają zasadę kształtującą ustrój majątkowy, są stricte umowami majątkowymi małżeńskimi, działają na przyszłość i mają charakter organizacyjny.

W powyższej kwestii wykształciła się jednolita linia orzecznicza sądów administracyjnych prezentująca stanowisko wskazujące, że rozszerzenie wspólności majątkowej małżeńskiej poprzez włączenie do majątku wspólnego nieruchomości wchodzącej uprzednio w skład majątku osobistego jednego z małżonków, nie stanowi nabycia tej nieruchomości przez drugiego z małżonków w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przykładowo, pogląd taki wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 13 maja 2016 r., sygn. akt II FSK 1110/14. Tożsamej oceny dokonano w szeregu innych wyrokach NSA (przykładowo: z dnia 22 marca 2017 r., sygn. akt II FSK 456/15, z dnia 7 kwietnia 2016 r., sygn. akt II FSK 313/14).

Zatem włączenie do majątku małżonków w drodze umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową nieruchomości stanowiącej majątek odrębny jednego małżonka, nie jest nabyciem tej nieruchomości przez drugiego małżonka, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 powołanej wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe oznacza, że w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy za datę nabycia nieruchomości, która stanowiła wcześniej majątek odrębny Pana małżonki, należy przyjąć dzień, w którym małżonka nabyła tę nieruchomość do majątku odrębnego.

Zaznaczyć jednak należy, że warunkiem skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy jest zawarcie umowy rozszerzającej wspólność majątkową małżeńską przed upływem wymaganego trzyletniego okresu, o którym mowa w zacytowanych przepisach.

Zatem dla przyznania zwolnienia nie jest wystarczające poniesienie nakładów na budowę budynku mieszkalnego. Zakres zwolnienia ograniczony został do budynków, do których podatnik posiada odpowiedni tytuł prawny pozwalający na uznanie budynku mieszkalnego za własność podatnika, który poniósł nakłady na jego budowę. Z wykładni językowej powołanego przepisu wynika oczywista konstatacja, że niezbędną przesłanką zastosowania jest legitymowanie się przez podatnika prawem własności (lub udziałem w takim prawie) budynku, na który poniesiono wydatki. Zastosowanie wykładni gramatycznej uzasadnia twierdzenie, że nabycie tego prawa musi nastąpić przed upływem 3-letniego terminu określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 cyt. ustawy. Spełnienie tego warunku jest bowiem konieczne dla uznania, że nakłady poniesione zostały na czynności związane z „własnym” budynkiem mieszkalnym podatnika.

Uwzględniając zatem powyższe stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie nie spełnia Pan ustawowych warunków z art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w konsekwencji nie może zakwalifikować środków przeznaczonych na budowę domu na działce Pana żony jako wydatków na własne cele mieszkaniowe. Mimo bowiem, że w wyniku rozszerzenia wspólności majątkowej stał się Pan jego współwłaścicielem, to jednak nastąpiło to dopiero w 2022 r., tj. po upływie trzyletniego okresu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy. Nie spełnił Pan zatem warunków koniecznych do zastosowania zwolnienia przedmiotowego.

Podsumowując, dochód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości nie może korzystać ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; (dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).